Особенности определения себестоимости страховой услуги для целей налогообложения
Правительства РФ от 05.08.92 N 552 (с учетом
изменений и дополнений), и Положением об
особенностях определения налогооблагаемой
базы для уплаты налога на прибыль
страховщиками, утвержденным
Постановлением Правительства РФ от 16 мая 1994
года N 491.
Фактическую себестоимость
страховых услуг по конкретному договору
невозможно определить. Свои финансовые
результаты страховые организации
определяют по всем видам страхования, а не
по каждому договору отдельно.
Поскольку
в Российской Федерации страховым
организациям законодательно не запрещено
одновременно проводить операции по
страхованию жизни и страхованию иному, чем
страхование жизни, то в соответствии со ст.
929 ГК РФ страховщик обязан за обусловленную
договором плату при наступлении
предусмотренного в договоре события
возместить другой стороне причиненные
вследствие этого события убытки, используя
денежные средства страховой
организации.
При определении
финансового результата за отчетный период
(квартал, полугодие, 9 месяцев, год)
происходит уменьшение соответствующего
страхового резерва на суммы страховых
выплат, произведенных в данном отчетном
периоде. Определить, когда страховая услуга
реализована ниже фактических затрат, не
представляется возможным.
Таким
образом, п. 2.5 Инструкции Госналогслужбы
России от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и
уплаты в бюджет налога на прибыль
предприятий и организаций" в отношении
предприятий, осуществляющих реализацию
продукции (работ, услуг) по ценам не выше
фактической себестоимости, по операциям
страхования, сострахования и
перестрахования применяться не может.
Среди вопросов, требующих рассмотрения,
оказывается и вопрос применения ст. 40 НК РФ.
Согласно подпункту 4.1.4 п. 4.1 раздела IV
Условий лицензирования страховой
деятельности на территории Российской
Федерации, утвержденных Приказом
Росстрахнадзора от 19.05.94 N 02-02/08, для
получения лицензии на осуществление
страховой деятельности юридическими
лицами в Росстрахнадзор представляются
документы, в том числе экономическое
обоснование страховой деятельности.
Учитывая изложенное, конкретный размер
страхового тарифа определяется в договоре
страхования по соглашению сторон с учетом
объекта страхования и характера страхового
риска.
Изменение страхового тарифа в
зависимости от степени риска в каждом
конкретном случае допустимо в пределах,
установленных методикой страхования или
другими документами, послужившими
основанием для выдачи лицензии. Что
касается бухгалтерского учета страховых
взносов, в соответствии с "Инструкцией по
применению плана счетов бухгалтерского
учета финансово - хозяйственной
деятельности страховых организаций",
утвержденной Приказом Росстрахнадзора от
27.11.92 N 02-02/5, в бухгалтерском учете
полученные страховые взносы по заключенным
договорам страхования отражаются по
кредиту счета 38 "Страховые взносы (премии)
по прямому страхованию" в корреспонденции
со счетами учета денежных средств.
Согласно п. 1 письма Росстрахнадзора от 22.03.96
N 05/1-28р/07 "О порядке внесения изменений и
дополнений в документы, явившиеся
основанием для выдачи лицензии на
страховую деятельность" изменения и
дополнения, вносимые страховщиками в
правила страхования по всем видам
страховой деятельности с целью расширения
объема обязательств страховщика по
договору страхования, в том числе перечня
объектов страхования и страховых рисков, а
также изменения порядка уплаты страховых
взносов и осуществления страховых выплат
по видам страхования жизни требуют
обязательного предварительного
согласования с Росстрахнадзором.
При
этом представляются оформленные в
соответствии с требованиями п. 4.1 Условий
лицензирования страховой деятельности от
19.05.94 N 02-02/08 два экземпляра правил
страхования и расчет страховых тарифов,
учитывающий внесенные в правила
изменения.
Иные изменения в правила
(условия) страхования, не противоречащие
требованиям нормативно - правовых актов,
вносятся страховой организацией
самостоятельно, с уведомлением
Росстрахнадзора о внесенных изменениях в
установленный срок.
Поэтому изменение
страхового тарифа по видам страхования
иным, чем страхование жизни, в части
страхового тарифа, предназначенного для
обеспечения выполнения страховщиком
обязательств по осуществлению
обусловленных договором страховых выплат
(нетто - ставка) не требует согласования с
Росстрахнадзором (п. 2 письма
Росстрахнадзора от 22.03.96 N 05/1-28р/07 "О порядке
внесения изменений и дополнений в
документы, явившиеся основанием для выдачи
лицензии на страховую деятельность").
Начиная с 1997 г. в соответствии с п. 1 ст. 927 ГК
РФ договор личного страхования считается
публичным договором <*>. В силу п. 2 ст. 426
ГК РФ цена товаров, работ и услуг, а также
иные условия публичного договора
устанавливаются одинаковыми для всех
потребителей, за исключением случаев, когда
законом и иными правовыми актами
допускается предоставление льгот для
отдельных категорий потребителей.
--------------------------------
<*> Согласно
Приложению 2 "Классификация по видам
страховой деятельности" Условий
лицензирования страховой деятельности на
территории Российской Федерации,
утвержденных Приказом Росстрахнадзора от
19.05.94 N 02-02/08, к личному страхованию
относятся:
1. Страхование жизни
Страхование жизни представляет собой
совокупность видов личного страхования,
предусматривающих обязанности страховщика
по страховым выплатам в случаях:
дожития застрахованного до окончания срока
страхования или определенного договором
страхования возраста;
смерти
застрахованного;
а также по выплате
пенсии (ренты, аннуитета) застрахованному в
случаях, предусмотренных договором
страхования (окончание действия договора
страхования, достижение застрахованным
определенного возраста, смерть кормильца,
постоянная утрата трудоспособности,
текущие выплаты (аннуитеты) в период
действия договора страхования и др.). При
этом формирование резерва взносов и
расчеты тарифных ставок производятся с
помощью актуарных методов, на основе таблиц
смертности и норм доходности по
инвестициям временно свободных средств
резервов по страхованию жизни.
Договоры
страхования жизни заключаются на срок не
менее 1 года.
2. Страхование от
несчастных случаев и болезней
Страхование от несчастных случаев и
болезней представляет собой совокупность
видов личного страхования,
предусматривающих обязанности страховщика
по страховым выплатам в фиксированной
сумме либо в размере частной или полной
компенсации дополнительных расходов
застрахованного, вызванных наступлением
страхового случая (при этом возможна
комбинация обоих видов выплат).
В объем
ответственности страховщика по договорам
страхования от несчастных случаев и
болезней включаются обязанности
произвести обусловленную договором
страхования или законом страховую выплату
при наступлении следующих случаев:
нанесения вреда здоровью застрахованного
вследствие несчастного случая или
болезни;
смерти застрахованного в
результате несчастного случая или
болезни;
утраты (постоянной или
временной) трудоспособности (общей или
профессиональной) в результате несчастного
случая и болезни, за исключением видов
страхования, относящихся к медицинскому
страхованию.
3. Медицинское
страхование
Медицинское страхование
представляет собой совокупность видов
страхования, предусматривающих
обязанности страховщика по осуществлению
страховых выплат (выплат страхового
обеспечения) в размере частичной или полной
компенсации дополнительных расходов
застрахованного, вызванных обращением
застрахованного в медицинские учреждения
за медицинскими услугами, включенными в
программу медицинского страхования.
В
случае, если страховщиком предоставлялись
скидки страхователям, не установленные
методикой страхования или другими
документами, послужившими основанием для
выдачи лицензии, то налицо занижение
налогооблагаемого дохода в размере
представляемых скидок в отношении только
договоров личного страхования.
Начиная
с 1999 г. в соответствии с п. 1 ст. 40 НК РФ, если
иное не предусмотрено указанной статьей,
для целей налогообложения принимается цена
товаров, работ или услуг, указанная
сторонами сделки. Пока не доказано
обратное, предполагается, что эта цена
соответствует уровню рыночных цен.
Что
касается проверок правильности применения
цен по сделкам, то налоговые органы в
соответствии с п. 2 ст. 40 НК РФ при
осуществлении контроля за полнотой
исчисления налогов вправе проверять
правильность применения цен по сделкам
лишь в случаях:
1) между
взаимозависимыми лицами;
2) по
товарообменным (бартерным) операциям;
3)
при совершении внешнеторговых сделок;
4)
при отклонении более чем на 20% в сторону
повышения или понижения от уровня цен,
применяемых налогоплательщиком по
идентичным товарам (работам, услугам) в
пределах непродолжительного периода
времени.
П. 3 ст. 40 НК РФ установлено, что
в случаях, предусмотренных п. 2 указанной
статьи, когда цены товаров, работ или услуг,
примененные сторонами сделки, отклоняются
в сторону повышения или в сторону понижения
более чем на 20% от рыночной цены идентичных
(однородных) товаров (работ или услуг),
налоговый орган вправе вынести
мотивированное решение о доначислении
налога и пени, рассчитанных таким образом,
как если бы результаты сделки были оценены
исходя из применения рыночных цен на
соответствующие товары, работы или
услуги.
Однако каких-либо исключений в
страховой деятельности по всем видам
страхования по применению ст. 40 НК РФ
действующим законодательством по налогам и
сборам не предусмотрено.
С учетом
изложенного страховая организация может
иметь внутренние документы, формулирующие
ценовую (тарифную) политику страховой
организации.
В случае, когда скидки,
предоставляемые страховыми организациями
страхователям, превышают 20% и при проверке
страховщики не предоставляют налоговым
органам документы, формирующие ценовую
(тарифную) политику страховой организации,
решение налоговых органов о занижении
налоговой базы по налогу на прибыль
страховщика на суммы превышения страховых
тарифов свыше 20% является правомерным с
момента действия НК РФ, т.е. начиная с 1
января 1999 г.
Следует иметь в виду, что
такой подход возможен в отношении
однородных договоров страхования, где
объект страхования идентичный (марка
машины, год выпуска и т.п.).
ССЫЛКИ НА
ПРАВОВЫЕ АКТЫ
ЗАКОН РФ от 27.11.1992 N
4015-1
"ОБ ОРГАНИЗАЦИИ СТРАХОВОГО ДЕЛА В
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ"
"ГРАЖДАНСКИЙ
КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ
ПЕРВАЯ)"
от 30.11.1994 N 51-ФЗ
(принят ГД ФС
РФ 21.10.1994)
"ГРАЖДАНСКИЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ ВТОРАЯ)"
от 26.01.1996 N
14-ФЗ
(принят ГД ФС РФ 22.12.1995)
"НАЛОГОВЫЙ
КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ
ПЕРВАЯ)"
от 31.07.1998 N 146-ФЗ
(принят ГД ФС
РФ 16.07.1998)
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 31.07.1998 N
147-ФЗ
"О ВВЕДЕНИИ В ДЕЙСТВИЕ ЧАСТИ
ПЕРВОЙ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ"
(принят ГД ФС РФ
16.07.1998)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ Правительства РФ от
05.08.1992 N 552
"ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ О
СОСТАВЕ ЗАТРАТ ПО ПРОИЗВОДСТВУ И
РЕАЛИЗАЦИИ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ),
ВКЛЮЧАЕМЫХ В СЕБЕСТОИМОСТЬ
ПРОДУКЦИИ
(РАБОТ, УСЛУГ), И О ПОРЯДКЕ ФОРМИРОВАНИЯ
ФИНАНСОВЫХ
РЕЗУЛЬТАТОВ, УЧИТЫВАЕМЫХ
ПРИ НАЛОГООБЛОЖЕНИИ
ПРИБЫЛИ"
ПОСТАНОВЛЕНИЕ Правительства РФ
от 16.05.1994 N 491
"ОБ ОСОБЕННОСТЯХ
ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГООБЛАГАЕМОЙ БАЗЫ ДЛЯ
УПЛАТЫ
НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ
СТРАХОВЩИКАМИ"
ПРИКАЗ Госстрахнадзора РФ
от 27.11.1992 N 02-02/5
<ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПЛАНА
СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ФИНАНСОВО
-
ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ СТРАХОВЫХ
ОРГАНИЗАЦИЙ И ИНСТРУКЦИИ ПО
ПРИМЕНЕНИЮ ПЛАНА СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО
УЧЕТА ФИНАНСОВО -
ХОЗЯЙСТВЕННОЙ
ДЕЯТЕЛЬНОСТИ СТРАХОВЫХ
ОРГАНИЗАЦИЙ>
ПРИКАЗ Росстрахнадзора от
19.05.1994 N 02-02/08
"ОБ УТВЕРЖДЕНИИ НОВОЙ
РЕДАКЦИИ "УСЛОВИЙ ЛИЦЕНЗИРОВАНИЯ
СТРАХОВОЙ
ДЕЯТЕЛЬНОСТИ НА ТЕРРИТОРИИ
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ"
ИНСТРУКЦИЯ
Госналогслужбы РФ от 10.08.1995 N 37
"О ПОРЯДКЕ
ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ В БЮДЖЕТ НАЛОГА НА
ПРИБЫЛЬ
ПРЕДПРИЯТИЙ И
ОРГАНИЗАЦИЙ"
<ПИСЬМО> Минэкономики от
20.12.1995 N 7-1026
<О МЕТОДИЧЕСКИХ
РЕКОМЕНДАЦИЯХ ПО ФОРМИРОВАНИЮ И
ПРИМЕНЕНИЮ
СВОБОДНЫХ ЦЕН И ТАРИФОВ НА
ПРОДУКЦИЮ, ТОВАРЫ И УСЛУГИ>
(вместе с
Методическими рекомендациями, утв.
Минэкономики РФ
06.12.1995 N
СИ-484/7-982)
ПИСЬМО Росстрахнадзора от 22.03.1996
N 05/1-28р/07
"О ПОРЯДКЕ ВНЕСЕНИЯ ИЗМЕНЕНИЙ И
ДОПОЛНЕНИЙ В ДОКУМЕНТЫ, ЯВИВШИЕСЯ
ОСНОВАНИЕМ ДЛЯ ВЫДАЧИ ЛИЦЕНЗИИ НА
СТРАХОВУЮ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ"
Финансы, N 8,
2001
