Корреспонденция счетов: Как отражается в учете лизингополучателя, применяющего УСН, перечисление ежемесячных лизинговых платежей лизингодателю - резиденту Республики Беларусь по договору международного лизинга? Предмет лизинга (автотранспортное средство) учитывается на балансе лизингополучателя... (Консультация эксперта, 2011)

Как отражается в учете лизингополучателя, применяющего УСН, перечисление ежемесячных лизинговых платежей лизингодателю - резиденту Республики Беларусь по договору международного лизинга? Предмет лизинга (автотранспортное средство) учитывается на балансе лизингополучателя.
Общая сумма договора лизинга - 105 000 евро, из которой 60 000 евро - возмещение затрат лизингодателя на приобретение предмета лизинга. Срок действия договора лизинга - пять лет. Сумма ежемесячного лизингового платежа - 1750 евро, из которых 1000 евро - возмещение затрат лизингодателя. По окончании договора лизинга право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю при условии выплаты полной суммы лизинговых платежей.
Просим рассмотреть порядок отражения расходов в виде лизинговых платежей на примере одного отчетного месяца, в течение которого курс евро, установленный ЦБ РФ, составлял (условно): на дату получения предмета лизинга - 43,0 руб/евро, на отчетную дату (последнее число месяца) - 42,0 руб/евро, на дату перечисления лизинговых платежей за первый месяц лизинга - 43,1 руб/евро.
Амортизация по предмету лизинга начисляется лизингополучателем линейным способом, срок полезного использования предмета лизинга установлен равным пяти годам. Автотранспортное средство используется лизингополучателем для перевозок исключительно по территории РФ.
 Гражданско-правовые отношения
По договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца (если иное не предусмотрено договором лизинга) и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей (ст. 665 Гражданского кодекса РФ, абз. 3 ст. 2 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)").
Международный лизинг является формой лизинга, при которой лизингодатель или лизингополучатель является нерезидентом Российской Федерации (абз. 3 п. 1 ст. 7 Федерального закона N 164-ФЗ).
Предмет лизинга, переданный лизингополучателю, остается собственностью лизингодателя. При этом к лизингополучателю в полном объеме переходит право владения и пользования предметом лизинга, а право на распоряжение предметом лизинга остается за лизингодателем (п. п. 1, 2, 3 ст. 11 Федерального закона N 164-ФЗ).
Предмет лизинга может учитываться на балансе лизингополучателя по взаимному соглашению сторон. Амортизационные отчисления в таком случае производит лизингополучатель (п. п. 1, 2 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ).
Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора, в которую входят возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга (с учетом положений Федерального закона N 164-ФЗ) (п. п. 1, 2 ст. 28 Федерального закона N 164-ФЗ).
 Налог на добавленную стоимость (НДС)
Ввоз на территорию РФ с территории Республики Беларусь предмета лизинга, на который предусмотрен переход права собственности к лизингополучателю, облагается НДС (п. 1 ст. 2 Протокола от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе").
Налоговая база при этом определяется в размере части стоимости предмета лизинга, предусмотренной на дату ее оплаты договором лизинга, независимо от фактического размера и даты осуществления платежа. Лизинговый платеж в иностранной валюте пересчитывается в национальную валюту по курсу ЦБ РФ на дату, соответствующую моменту (дате) определения налоговой базы (п. 3 ст. 2 Протокола). Таким образом, в данном случае при перечислении лизингового платежа налоговая база по НДС составит 43 100 руб. (1000 евро x 43,1 руб/евро).
К данной налоговой базе применяется налоговая ставка 18% (п. 5 ст. 2 Протокола, п. 3 ст. 164 Налогового кодекса РФ).
Начисленная сумма НДС подлежит уплате в бюджет не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем срока платежа, предусмотренного договором лизинга (п. 7 ст. 2 Протокола).
При этом права на вычет исчисленной и уплаченной в бюджет суммы НДС с лизингового платежа лизингополучатель, применяющий УСН, не имеет (п. 11 ст. 2 Протокола, п. 2 ст. 346.11 НК РФ).
Поскольку в рассматриваемой ситуации предметом лизинга является транспортное средство, то в целях исчисления НДС местом оказания услуг по предоставлению имущества в лизинг белорусским лизингодателем признается территория Республики Беларусь (пп. 5 п. 1 ст. 3 Протокола от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе"). Следовательно, оказание белорусским лизингодателем услуг по предоставлению транспортного средства в лизинг российскому лизингополучателю НДС в РФ не облагается (ст. 2 Протокола, см. также Письмо Минфина России от 24.12.2010 N 03-07-08/374).
 Налог, уплачиваемый при применении УСН
Лизинговые платежи, уплачиваемые лизингодателю, а также суммы НДС, исчисленные лизингополучателем и уплаченные в бюджет с этих платежей, учитываются лизингополучателем, применяющим УСН, в составе расходов при определении налоговой базы (пп. 4, 22 п. 1 ст. 346.16, п. 3 ст. 346.18 НК РФ).
Данные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ), после их фактического перечисления (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
При применении УСН расходы учитываются в фактически уплаченных суммах, соответственно, курсовых разниц по расчетам с лизингодателем по лизинговым платежам, производимым в евро, у организации-лизингополучателя не возникает (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
 Налог на прибыль организаций
Иностранная организация - лизингодатель, получающая доходы по договору лизинга в РФ, признается плательщиком налога на прибыль с полной суммы указанных доходов за минусом возмещения стоимости лизингового имущества лизингодателю. Налог с такого дохода удерживается источником его выплаты - лизингополучателем (п. 1 ст. 246, п. 3 ст. 247, пп. 7 п. 1 ст. 309 НК РФ).
Лизингополучатель (в том числе применяющий УСН) как источник выплаты дохода признается налоговым агентом и обязан исчислить (по ставке 20%) и удержать налог при каждой выплате иностранному лизингодателю лизинговых платежей, за исключением случаев, когда из международного договора (соглашения) следует иное (пп. 1 п. 2 ст. 284, абз. 1, 4 п. 1, п. 3, пп. 4 п. 2 ст. 310, п. 5 ст. 346.11 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации лизингополучателю следует руководствоваться Соглашением между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь от 21.04.1995 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество".
В указанном Соглашении доход в виде лизинговых платежей прямо не поименован <*>, в связи с чем вопрос о порядке применения положений Соглашения к налогообложению данного вида дохода является спорным и по нему имеются различные точки зрения.
Так, по мнению налоговых органов (Письмо УФНС России по г. Москве от 19.04.2010 N 16-15/041436@), при налогообложении дохода лизингодателя в виде лизинговых платежей должны применяться положения ст. 18 Соглашения, в соответствии с которой виды доходов, возникающие из источников в РФ, которые не упоминаются в других статьях Соглашения, могут облагаться налогом в РФ. Следовательно, налогообложение доходов лизингодателя - резидента Республики Беларусь в виде лизинговых платежей производится у источника выплаты в РФ в соответствии с положениями пп. 7 п. 1 ст. 309 НК РФ в указанном выше порядке.
Данное мнение подтверждается положениями п. 1 ст. 309 НК РФ, согласно которому доход в виде лизинговых платежей определен в качестве дохода, полученного иностранной организацией, который не связан с ее предпринимательской деятельностью в РФ. Соответственно, в целях применения Соглашения со стороны РФ доход в виде лизинговых платежей также не может быть отнесен к доходам от предпринимательской деятельности, при налогообложении которых применяются положения п. 1 ст. 7 Соглашения <**> (п. 2 ст. 3 Соглашения).
В данной схеме исходим из предположения, что лизингополучатель руководствуется вышеприведенным мнением налоговых органов России и применяет ст. 18 Соглашения <***>. Соответственно, налог с дохода в виде лизингового платежа за вычетом части, выплачиваемой в возмещение затрат лизингодателя (выкупной цены), удерживается лизингополучателем по ставке 20%.
Следовательно, сумма налога, удерживаемого с лизингодателя при выплате лизингового платежа, составит 150 евро ((1750 евро - 1000 евро) x 20%).
Налоговый агент исчисляет и удерживает налог в валюте выплаты дохода (п. 5 ст. 309, п. 1 ст. 310 НК РФ). Перечислить сумму налога, удержанного с доходов иностранной организации, в федеральный бюджет налоговый агент обязан в валюте РФ не позднее дня, следующего за днем выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации (п. 6 ст. 284, п. 2 ст. 287, абз. 7 п. 1 ст. 310 НК РФ).
Налоговые агенты обязаны по истечении каждого отчетного (налогового) периода, в котором они производили выплаты налогоплательщику, представлять в налоговые органы по месту своего нахождения налоговые расчеты в порядке, определенном ст. 289 НК РФ (абз. 2 п. 1 ст. 289 НК РФ).
Приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@ утверждена форма Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов. Инструкция по заполнению формы Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена Приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275.
 Бухгалтерский учет
Предмет лизинга, учитываемый на балансе лизингополучателя, принимается на учет в составе основных средств по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат, связанных с его приобретением. В фактические затраты на приобретение включаются невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств (п. 1 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ, абз. 2 п. 8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15, п. п. 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
В данном случае лизингополучатель обязан уплачивать НДС в связи с ввозом предмета лизинга в РФ, который, как указывалось выше, вычету не подлежит, т.е. является невозмещаемым налогом (п. 2 ст. 346.11, пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ). Однако налоговая база по данному налогу определяется только в момент перечисления лизингодателю лизинговых платежей, т.е. уже после принятия на учет предмета лизинга в состав основных средств. Считаем, что в таком случае НДС, уплачиваемый в связи с ввозом предмета лизинга, в его первоначальную стоимость не включается, а относится на расходы по обычным видам деятельности на дату начисления НДС (п. 14 ПБУ 6/01, п. п. 5, 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Соответственно, первоначальная стоимость предмета лизинга в данном случае принимается равной сумме договора лизинга. Амортизация предмета лизинга начисляется в общеустановленном порядке (п. 2 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ, абз. 3 п. 9 Указаний, п. 17 ПБУ 6/01).
При определении первоначальной стоимости предмета лизинга сумма договора лизинга, выраженная в евро, пересчитывается в рубли по курсу, установленному ЦБ РФ на дату принятия к учету предмета лизинга. В дальнейшем пересчет стоимости предмета лизинга в связи с изменением курса евро не производится (п. 14 ПБУ 6/01, п. п. 5, 6, 9, 10, 20 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н).
Стоимость полученного предмета лизинга отражается лизингополучателем по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства", и после ввода в эксплуатацию списывается в дебет счета 01 "Основные средства", субсчет "Основные средства, полученные в лизинг" (абз. 2 п. 8 Указаний, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Начисление лизинговых платежей при учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя отражается по дебету счета 76, субсчет "Арендные обязательства", в корреспонденции со счетом 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам" (абз. 2 п. 9 Указаний, Инструкция по применению Плана счетов).
В данном случае сумма договора лизинга выражена в евро. Следовательно, лизингополучатель осуществляет пересчет сумм задолженности перед лизингодателем, числящихся на субсчетах "Арендные обязательства" и "Расчеты по лизинговым платежам" счета 76, в рубли ежемесячно на последнее число каждого месяца, а также на даты погашения сумм задолженности по курсу евро, установленному ЦБ РФ на дату пересчета (п. п. 5, 7 ПБУ 3/2006).
Образовавшиеся при пересчете сумм задолженности положительные и отрицательные курсовые разницы относятся соответственно на прочие доходы и расходы лизингополучателя (п. п. 3, 11, 12, 13 ПБУ 3/2006, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 11 ПБУ 10/99).
Что касается амортизации предмета лизинга, то при принятии его к учету лизингополучатель определяет срок полезного использования предмета лизинга в порядке, установленном п. 20 ПБУ 6/01. На основании установленного срока полезного использования определяются норма амортизационных отчислений и ежемесячная сумма амортизации, подлежащая начислению (п. п. 17, 18, 19 ПБУ 6/01).
Суммы начисленной амортизации признаются лизингополучателем расходами по обычным видам деятельности и отражаются по дебету счета учета затрат на производство, в котором используется предмет лизинга (например, счета 20 "Основное производство"), и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств", субсчет "Амортизация основных средств, полученных в лизинг" (абз. 3 п. 9 Указаний, п. п. 5, 8, 16 ПБУ
Корреспонденция счетов: Комиссионер, являющийся резидентом РФ и применяющий УСН, по договору комиссии приобретает за пределами Таможенного союза товары, стоимость которых выражена в иностранной валюте (евро). Как отражается в учете комиссионера отрицательная курсовая разница по расчетам с поставщиком товаров, если расходы комиссионера на их приобретение возмещаются комитентом после исполнения поручения (в том же месяце)?.. (Консультация эксперта, 2011)  »
Читайте также