Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2008 по делу n А65-27141/2007. Изменить решение

расходов, которые определяются в соответствии с этой же главой.

Как указано в статье 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 9 «Первичные учетные документы» Федерального закона Российской Федерации от 21.11.96г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые являются первичными учетными документами.

Согласно статье 313 Налогового кодекса РФ, основанием определения налоговой базы по налогу на прибыль являются данные первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным  Налоговым кодексом Российской Федерации.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя в части признания недействительным  оспариваемого решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 8 670 637 руб., исходил из того, что заявителем подтверждена сумма  произведенных  расходов, используемая при исчислении налога на прибыль.

Оценив материалы дела, доводы  апелляционной жалобы и  представителей сторон, участвующих в судебном заседании, суд апелляционной инстанции пришёл к выводу, что материалами дела не  подтверждаются расходы, которыми   признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, в связи с чем, по мнению суда апелляционной инстанции, налоговым органом обоснованно был доначислен  Обществу налог на прибыль  в сумме 8 670 637 руб.

Суд первой инстанции правомерно указал в решении, что Налоговый кодекс РФ не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). При этом при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить исключительно из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет. То есть, условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены и сделка реальна. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Обществом в обоснование понесенных расходов и обоснованности налогового вычета по налогу на добавленную стоимость были представлены  договоры на оказание экспедиторских услуг по сопровождению товара с ООО «Эстрейд» и ООО «Паритет», счета-фактуры и платежные поручения (т. 2,л.д.21-24,40-43, 44-150,т.4, л.д.1-57).

Согласно п. 1 ст. 432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами,  в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям    договора.

Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Договорами ООО «Саман» (Заказчик) с ООО «Эстрейд» (Исполнитель) и ООО «Паритет» (Исполнитель) на оказание экспедиторских услуг не определен круг обязанностей  экспедитора: маршрут, вид транспорта, пункт отправки и поручения груза, свойства груза, условия его перевозки и другие обязанности, которые определяются соглашением сторон (пункт 3 статьи 801 ГК РФ).

Отсутствие в договоре указаний о возложении на экспедитора определенных обязанностей лишает возможности судить об объеме и характере выполненных работ и оказанных услуг.

Квалифицирующим признаком договора транспортной экспедиции является особенность предмета договора, которая заключается в том, что экспедитор берет на себя обязательство обеспечить целиком весь транспортный процесс, связанный с перемещением груза от принятия его грузоотправителем до выдачи грузополучателю.

Из содержания договоров оказания транспортных услуг видно, что в данном случае, функции экспедирования груза выполняют транспортные организации. ГК РФ (глава 41 ГК РФ) допускает возможность принятия перевозчиком на себя обязанностей экспедитора.

Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного суда РФ от 15.02.2005г. № 93-0, название статьи 172 НК РФ - «Порядок применения налоговых вычетов», так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяет сделать однозначный вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной учётной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно  последний выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога,  подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Данные выводы Конституционного суда РФ обязывают налогоплательщика подтверждать реальность хозяйственных операций и достоверность информации, содержащейся в первичных бухгалтерских документах, на основании которых он претендует на реализацию своих прав на получение налоговых льгот и преимуществ.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 30.01.2007г. № 10963/06 также пришел к выводу, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные (экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме) и документально подтвержденные затраты (подтвержденные документами, оформленными в соответствии с  законодательством Российской Федерации), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Кроме того, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, экономическую обоснованность затрат и их связь с получением дохода в этом случае должен доказать налогоплательщик, поскольку налогоплательщик самостоятельно формирует налогооблагаемую базу в соответствии с требованиями налогового законодательства.

Документальная подтвержденность расходов подразумевает наличие у налогоплательщика документов, доказывающих в соответствии с правилами налогового учета факт оказания услуг. Минимальный объем таких документов включает акты приемки услуг. Именно они являются  первичным документом для отражения затрат в налоговом учете. Акты составляются с учетом требований ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Анализ положений Налогового кодекса Российской Федерации и судебной практики позволяет сделать вывод, что условие об указании в актах выполненных работ детального характера выполненных работ (оказанных услуг) с расчетом затрат рабочего времени лиц, выполнивших данные работы (оказавших данные услуги) носит не добровольный, а обязательный характер.

Как видно из материалов дела, подлинные акты выполненных работ не были представлены проверяющим в ходе  налоговой проверки. Данный факт подтверждается письмом ООО  «Фирма «Саман» от 03.09.2007г. на  имя руководителя Межрайонной ИФНС РФ № 14 по Республике Татарстан (т.4,л.д.80),  представленным  заявителем в дело актом обследования объекта, повреждённого в результате стихийного бедствия, инвентаризационной описью товарно-материальных ценностей от 10.07.2007г.  (т.1,л.д.67-71)  и  не опровергался представителем заявителя в  судебном заседании.

Таким образом, подлинные акты выполненных работ не были представлены Обществом в ходе проведения налоговой проверки. Ходатайство заявителя о приобщении судом апелляционной инстанции копий указанных актов, при отсутствии подлинных документов было отклонено  судом, поскольку  копии указанных  актов при отсутствии их подлинников не могут являться надлежащим доказательством того, что сведения, содержащиеся в них  о  выполнения  оказанных услуг, соответствуют действительности.

По мнению суда апелляционной инстанции, в целях бухгалтерского и налогового учета подлежит применению порядок, при котором документальным подтверждением исполнения договора транспортной экспедиции является именно отчет экспедитора с приложением первичных документов, подтверждающих понесенные им затраты для исполнения договора в интересах клиента.

Кроме того, по мнению суда апелляционной инстанции, для подтверждения  расходов недостаточно только актов, должны быть представлены  документы, отражающие результат оказанных услуг. Как видно из материалов дела, в ходе проверки не были представлены доверенности на право осуществления действий экспедиторов ООО «Эстрейд» и ООО «»Паритет» от имени клиента ООО «Саман», тогда как выдача таких доверенностей предусмотрена пунктом 5.2. Договора № 7 от 01.02.2005г. и пунктом 5.2. Договора № 2 от 01.01.2006г. между ООО «Саман» и ООО «Эстрейд», и пунктом 4.2. Договора б/н от    02.05.2006г. между ООО «Саман» и ООО «Паритет».    При этом ссылка на доверенности, выданные ООО «Саман» имеется в товарно-транспортных накладных, представленных ООО «Саман» при проведении выездной налоговой проверки.

Представленные  заявителем в материалы дела товарно-транспортные накладные также не  могут являться доказательством  понесённых Обществом затрат в связи с  осуществлением  ООО «Эстрейд» и ООО «Паритет» экспедиторских услуг, поскольку  в качестве  грузополучателя и плательщика  в них значится ООО «Фирма «Саман», заверены печатями Общества, никаких  сведений об экспедировании груза указанными организациями  данные накладные не содержат (т.4,л.д.73-77).

Учитывая  вышеизложенное, суд апелляционной инстанции считает, что  материалами дела не подтверждаются расходы осуществленные (понесенные) налогоплательщиком,  связи с чем,  доначисление   Обществу налога  на прибыль  в сумме 8 670 637 руб. является обоснованным.

В силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные данной статьей налоговые вычеты, которые в силу статьи 172 Налогового кодекса РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату налога.

Счет-фактура является доказательством налогоплательщика на налоговые вычеты и должен достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодатель связывает налоговые последствия. Право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика, если достоверность сведений, указанных в п.5 и п. 6 ст. 169 Налогового кодекса РФ и отраженных в счетах-фактурах, не вызывает сомнений.

Уменьшение общей суммы налога на добавленную стоимость, исчисленной в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты является правом налогоплательщика. Наличие данного права, как следует из приведенных норм Налогового кодекса РФ и правовой позиции Конституционного суда РФ, должно вытекать из совокупности всех действий налогоплательщика, характеризующих его как добросовестного, документально подтверждаться первичными документами бухгалтерского и налогового учета, составленными в соответствии с  требованиями Налогового кодекса РФ и Федерального закона от 21.11.1996г. № 129-ФЗ «О   бухгалтерском учете».           

Судом установлено, что оплата за экспедиторские услуги проведена Обществом путем перечисления средств на расчетные счета ООО «Эстрейд» и ООО «Паритет», что подтверждается платежными поручениями Общества и выписками банка (т. 2 л.д.51-150,                т. 3 л.д. 1 - 56) и налоговым органом не оспаривается.

Счета-фактуры оформлены в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса РФ, подписаны руководителями контрагентов, претензии к их заполнению у налогового органа отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции согласен с выводом суда первой инстанции о несостоятельности  ссылки налогового органа на то, что Общество действовало во взаимоотношениях с ООО «Эстрейд» и ООО «Паритет» без разумной доли осмотрительности при заключении сделок, так как данный довод противоречит общегражданской презумпции добросовестности участников гражданского оборота в силу п. 3 ст. 10 Гражданского кодекса РФ и согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 16.10.03г. № 329-0, Общество как налогоплательщик не несет ответственности за действия третьих лиц и по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.

           Суд первой инстанции обоснованно отклонил довод  налогового органа  относительно визуального несоответствия образцов подписей, представленных КБ «Иберус» и ЗАО «Таксбанк» на генерального директора ООО «Эстрейд» Аверкиной И.И. и генерального директора ООО «Паритет» Захарова Д.И. подписям на счетах-фактурах и договорах, поскольку подчерковедческая  экспертиза не проводилась, а должностные лица налогового органа  не обладают навыками и знаниями  эксперта.

В соответствии с разъяснениями, данными в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, -достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

Кроме того, в оспариваемом