Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.04.2010 по делу n А65-20471/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

инстанции приходит к выводу о том, что дополнительные соглашения к договорам комиссии, будучи подписанными в период действия основных договоров, правомерно распространены сторонами этих договоров на отношения, возникшие до заключения дополнительных соглашений

Утверждение налогового органа о том, что дополнительные соглашения к договорам комиссии не существовали на момент проведения выездной налоговой проверки, является бездоказательным.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогового органа о том, что проценты, уплаченные ЗАО «Геология» его комиссионерам, якобы являются платежами во исполнение договора займа.

Анализ условий договоров комиссии и дополнительных соглашений к ним свидетельствует о том, что действия комиссионера по осуществлению за комитента платежей, связанных с экспортом и с оплатой услуг банка при выполнении им функций агента валютного контроля, выходят за пределы договора комиссии, предметом которого, в соответствии с пунктом 1 статьи 990 ГК РФ, является совершение в интересах комитента именно сделок, а не иных юридически значимых действий. Пунктом 1 статьи 1005 ГК РФ предусмотрено, что совершение в интересах поручителя юридических и иных действий является предметом агентского договора. Поскольку действия, которые совершали в интересах ЗАО «Геология» ОАО «Татнефть» и ЗАО «Лекс Ойл», не являются сделками, а отвечают понятию иных юридически значимых действий, то упомянутые договоры имеют признаки смешанных, содержащих элементы договора комиссии и агентского договора.

В соответствии с пунктом 2 статьи 1005 ГК РФ оформление полномочий агента может быть произведено не только путем выдачи доверенности либо перечисления в агентском договоре конкретного и исчерпывающего перечня действий, которые уполномочен совершать агент, но и посредством формулирования полномочий агента в общем виде. При таких обстоятельствах не является обязательным оформление задания (полномочий) на осуществление каждого из действий агента.

Договоры комиссии, заключенные между ЗАО «Геология» и ОАО «Татнефть», ЗАО «Лекс-Ойл», содержат общие полномочия контрагентов на осуществление платежей за общество. О достижении соглашения сторон по поводу характера действий, совершаемых от имени ЗАО «Геология», свидетельствует исполнение договоров, в частности, осуществление ОАО «Татнефть» и ЗАО «Лекс Ойл» платежей, связанных с экспортом нефти, принадлежащей ЗАО «Геология», и удержание из выручки комитента соответствующих сумм денежных средств и начисленных процентов.

Налоговым органом не оспаривается реальность расходов ЗАО «Геология» по уплате соответствующих платежей ОАО «Татнефть» и ЗАО «Лекс Ойл». Суд апелляционной инстанции считает, что упомянутые расходы являются агентским вознаграждением по смыслу статьи 1006 ГК РФ.

Факт оказания ОАО «Татнефть» и ЗАО «Лекс Ойл» обществу услуг в рамках агентского договора подтверждается отчетами экспортеров по договорам комиссии, в разделах «Е» которых отражены сведения о перечисленных за общество денежных средствах, в том числе, об их назначении и размере (т. 4, л.д. 122-150; т. 5, л.д. 1-30). Утверждение налогового органа о необходимости составления и отчетов комиссионера, и отчетов агента является безосновательным. Из материалов дела видно, что отчеты комиссионера содержат всю необходимую информацию по исполнению агентом своих обязательств и по порядку и способу расчета агентского вознаграждения.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что уплата агентского вознаграждения не в твердой денежной сумме, а в процентах от перечисленных за ЗАО «Геология» денежных средств, не противоречит требованиям законодательства

Исходя из оценки изложенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что проценты, уплаченные обществом ОАО «Татнефть» и ЗАО «Лекс Ойл» за осуществление платежей, связанных с экспортом нефти, являются вознаграждением за исполнение обязанностей агента и подлежат возмещению в силу требований статьи 1006 ГК РФ.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги). Согласно пункту 9 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного агентом в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, а также в счет оплаты затрат, произведенных агентом за принципала, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов агента в соответствии с условиями заключенного договора.

Таким образом, затраты ЗАО «Геология» на возмещение ОАО «Татнефть» и ЗАО «Лекс Ойл» совершенных за общество платежей и начисленных процентов, отвечают понятию расходов по смыслу пункта 1 статьи 252 и пункта 9 статьи 270 НК РФ.

Об экономической обоснованности данных расходов свидетельствует тот факт, что затраты ОАО «Татнефть» и ЗАО «Лекс Ойл» были понесены с целью обеспечения бесперебойной транспортировки и экспорта принадлежащей ЗАО «Геология» нефти, уплаты за общество таможенных пошлин без уменьшения объема оборотных средств самого экспортера до момента получения выручки от реализации нефти. Таким образом, расходы на возмещение комиссионного и агентского вознаграждения ОАО «Татнефть» и ЗАО «Лекс Ойл» произведены ЗАО «Геология» в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Исходя из оценки изложенных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что ЗАО «Геология» обоснованно отнесло на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, затраты в виде денежных средств, уплаченных ОАО «Татнефть» и ЗАО «Лекс Ойл» в счет возмещения расходов, связанных с экспортом принадлежащей обществу нефти, и начисленных процентов.

Налоговый орган, вопреки требованиям части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации об обязанности доказывания, не представил никаких доказательств, которые бы свидетельствовали о том, что затраты ЗАО «Геология» не отвечали критериям экономической обоснованности и документальной подтвержденности.

Утверждение налогового органа о том, что ЗАО «Геология» не учитывало упомянутые расходы в бухгалтерском учете, является безосновательным.

Материалами дела подтверждается, что затраты по хозяйственным операциям с ОАО «Татнефть» и ЗАО «Лекс Ойл» учтены ЗАО «Геология» в корреспонденции с бухгалтерским счетом 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами».

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. № 94н, счет 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами» предназначен для обобщения информации о расчетах по операциям с дебиторами и кредиторами, не упомянутыми в пояснениях к счетам 60 – 75. В пояснениях к счетам 60-75 необходимость отражения именно на них выплат организацией агентского вознаграждения не упомянута. При таких обстоятельствах ЗАО «Геология» обоснованно отражало расчеты с ОАО «Татнефть» и ЗАО «Лекс Ойл» именно по счету 76.

Кроме того, отражение расходов по тем или иным счетам бухгалтерского учета не является определяющим признаком при квалификации затрат налогоплательщика как обоснованных в целях налогообложения прибыли. Исходя из пункта 1 статьи 1 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» целью бухгалтерского учета является точная фиксация сущности хозяйственных операций, но хозяйственные операции не подлежат учету в целях налогообложения в зависимости от их отражения в бухгалтерском учете.

Исходя из оценки изложенных обстоятельств суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговый орган необоснованно доначислил ЗАО «Геология» налог на прибыль в сумме 323064 руб.

Налоговый орган доначислил ЗАО «Геология» налог на прибыль за 2006, 2007 гг. в общей сумме 184258 руб. (пункты 1.3, 1.4 мотивировочной части решения налогового органа) на том основании, что общество якобы неправомерно начислило амортизацию и применило амортизационную премию в отношении высоковольтных линий электропередач ВЛ-6 кВ и ВЛ-10 кВ (далее – ЛЭП) до момента их регистрации в качестве недвижимого имущества.

Суд первой инстанции правильно признал решение налогового органа недействительным в указанной части, указав на тот факт, что ЛЭП не являются недвижимым имуществом.

Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, суммы начисленной амортизации. Пунктом 1 статьи 256 НК РФ предусмотрено, что амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода, и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. При этом, срок полезного использования амортизируемого имущества должен составлять более 12 месяцев, а его первоначальная стоимость - более 10000 руб. В силу пункта 8 статьи 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимое имущество подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре учреждениями юстиции.

Пунктами 1, 2 статьи 130 ГК РФ и статьей 1 Федерального закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» в качестве основного признака недвижимого имущества определена прочная связь соответствующего объекта с землей и невозможность его перемещения без несоразмерного ущербы назначению.

Суд первой инстанции со ссылкой на Постановление Правительства Российской Федерации от 11 августа 2003 г. № 486 «Об утверждении правил определения размеров земельных участков для размещения воздушных линий электропередачи и опор линий связи, обслуживающих электрические сети», сделал правильный вывод о том, что ЛЭП, хотя непосредственно и связаны с землей, но необходимость иметь такую прочную связь в виде фундамента у них отсутствует. При таких обстоятельствах ЛЭП не отвечают понятию недвижимости по смыслу пунктов 1, 2 статьи 130 ГК РФ и статьи 1 Федерального закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним», а, значит, права на данное имущество не подлежат государственной регистрации.

Аналогичные выводы были сделаны Федеральным арбитражным судом Поволжского округа в постановлении от 05 октября 2004 г. по делу №А65-14/2004 и Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в постановлении от 01 декабря 2008 г. по делу №А29-9960/2007.

Суд апелляционной инстанции считает недопустимым доказательством отнесения ЛЭП к числу объектов недвижимости письма Управления Федерального кадастра объектов недвижимости от 19 ноября 2008 г. и РГУП БТИ МСА ЖКХ РТ от 27 ноября 2008 г., поскольку они содержат лишь общую информацию относительно возникновения права собственности на ЛЭП, безотносительно к типу ЛЭП, находившихся в проверяемом периоде на балансе ЗАО «Геология», и без учета размера земельных участков, необходимых для размещения опор ЛЭП.

Налоговый орган, вопреки требованиям части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации об обязанности доказывания, не представил никаких доказательств, которые бы свидетельствовали о том, что именно ЛЭП, принадлежащие ЗАО «Геология», являлись объектами недвижимости и подлежали государственной регистрации в установленном законом порядке.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции правильно признал недействительным решение налогового органа в части доначисления ЗАО «Геология» налога на прибыль в сумме 184258 руб. в связи с применением обществом амортизационной премии в отношении ЛЭП.

Налоговый орган доначислил ЗАО «Геология» налог на прибыль в сумме 842032 руб., на том основании, что общество якобы неправомерно произвело амортизационные отчисления и рассчитало амортизационную премию в связи с необоснованным отнесением на расходы затрат в сумме 23000000 руб., уплаченных в качестве агентского вознаграждения ЗАО «Анкона-Инвест» (пункты 1.5, 1.6 мотивировочной части решения налогового органа). Признание указанных затрат необоснованными привело к перерасчету стоимости нефтяных скважин Чеканского месторождения (услуги по постановке которых на государственный учет были оказаны агентом) и к уменьшению размера амортизационных отчислений и амортизационной премии. Кроме того, налоговый орган доначислил ЗАО «Геология» НДС в сумме 21051 руб. и уменьшил предъявленный обществом к возмещению из бюджета налог на сумму 3487423 руб. по хозяйственной операции с ЗАО «Анкона-Инвест» (пункт 2.1 мотивировочной части решения налогового органа). При этом, налоговый орган исходил из того, что стоимость услуг, оказанных обществу ЗАО «Анкона-Инвест», была завышена и не соответствовала уровню рыночных цен.

Суд первой инстанции правильно признал решение налогового органа недействительным в указанной части.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 172 НК РФ (в редакции Федерального закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ), вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ в целях принятия НДС к вычету или возмещению счет-фактура должен соответствовать требованиям пунктов 5, 6