Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2011 по делу n А55-892/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

освобождается от ответственности, в частности, в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Из материалов дела следует, что вторая уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2008 года представлена налогоплательщиком 02.10.2009, то есть после обнаружения налоговым органом нарушения налогового законодательства, составления акта налоговой проверки и вручения ему 18.09.2009 акта камеральной налоговой проверки от 18.09.2009 №229, в котором зафиксированы нарушения налогового законодательства. То есть налогоплательщик, получив акт проверки от 18.09.2009 № 229 и, ознакомившись с выводами контролирующего органа в отношении расчета суммы НДС по декларации от 04.06.2009, оформил вторую уточненную налоговую декларацию за 4 квартал 2008 года.

В связи с вышеизложенным, кассационной инстанцией указано на необходимость при новом рассмотрении дела проверить законность непринятия инспекцией спорных вычетов по НДС в момент окончания камеральной налоговой проверки, правомерность самого доначисления спорной суммы НДС с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами.

Во исполнение указаний кассационной инстанции суд первой инстанции при новом рассмотрении исследовал данный вопрос дела, установив следующее.

Как ранее указывалось, основанием отказа в возмещении налоговых вычетов явилось, по мнению налогового органа, непредставление налогоплательщиком документов, подтверждающих заявленные налоговые вычеты по стр. 300 «Сумма налога, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, услуг)» налоговой декларации (271097295 руб.), а также документов, подтверждающих экспортную реализацию по разделу 5 налоговой декларации (12650382 руб.). Общая сумма налога на добавленную стоимость по налоговой декларации от 04.06.2009 заявлена к возмещению в размере 32177259 руб.

Согласно положениям Налогового кодекса Российской Федерации налоговая ставка в размере ноль процентов применяется при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Указанные документы представляются налогоплательщиками для обоснования применения нулевой ставки налога одновременно с налоговой декларацией (п. 10 ст. 165 НК РФ).

На это также указано в п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 №65 «О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов», в соответствии с которым положения главы 21 НК РФ, в том числе ст.ст. 165 и 176 НК РФ, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов.

Согласно этому порядку рассмотрение заявлений налогоплательщиков о возмещении НДС и принятие по ним решений отнесены к компетенции налоговых органов, которые принимают такие решения по результатам проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации и приложенных к ней документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, а также дополнительно истребованных на основании п. 8 ст. 88 НК РФ документов, подтверждающих в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Только при наличии всех документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, представляемых одновременно с налоговой декларацией, налогоплательщик имеет право на налоговую ставку 0 процентов, предусмотренную пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ.

Как неоднократно указывалось инспекцией, для подтверждения 0 ставки по экспорту организация должна представлять подтверждающие документы одновременно со сдачей декларации (п. 1 ст. 165 НК РФ). В нарушение п.1 ст. 165 НК РФ документы, подтверждающие право на применение 0 ставки по декларациям за 4 квартал 2008 года налогоплательщиком не были представлены ни в налоговый орган (по требованию инспекции от 10.06.2009 №1024 за исх. №10-21/12184, получено налогоплательщиком 15.06.2009), ни в материалы дела.

В связи с непредставлением документов по разделу 5 налоговой декларации за 4 квартал 2008 года налоговым органом не подтверждена обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по экспортной реализации в размере 80004353 руб. и налоговых вычетов по операциям при реализации товаров, применение налоговой ставки 0 процентов 12650382 руб.

Сумма доначисленного налога с суммы неподтвержденной экспортной реализации составила 14400784 руб.

В соответствии с представленной 02.10.2009 налогоплательщиком следующей уточненной декларацией по 5 разделу декларации, налоговые вычеты составили 0 руб.

Изложенное свидетельствует об обоснованном непринятии налоговым органом вычетов, заявленных налогоплательщиком по экспортным операциям, фактическом признании этого факта налогоплательщиком при исчислении сумм НДС по налоговой декларации, представленной 02.10.2009.

Суд первой инстанции правильно указал, что указанное обстоятельство не свидетельствует о совершении налогоплательщиком налогового правонарушения, ответственность за которое установлена ст. 122 НК РФ. Поскольку по рассматриваемой налоговой декларации итоговая сумма налога, как указывалось выше, заявлена к возмещению в размере 32177259 руб., не подтверждение налогоплательщиком обоснованности заявленных вычетов в сумме 14400784 руб. не привело к неуплате (не полной уплате) налога (осталась по итогам сумма к возмещению в размере 17776475 руб.).

Налоговый орган указывает на то, что налогоплательщиком ни в суд, ни в налоговый орган не представлено документов, подтверждающих право на налоговые вычеты с авансов в размере 271097295 руб., либо на разницу в размере 167191697 руб. по декларациям от 04.06.2009 и от 02.10.2009. Указанное обстоятельство послужило основанием для отказа в возмещении налоговых вычетов по стр. 300 «Сумма налога, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ,   услуг)»  налоговой  декларации   в размере 271097295 руб.

Согласно положениям ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов. Форма требования утверждена приказом Федеральной налоговой службы от 31.03.2007.

Налоговые органы вправе на основании ст. 31 НК РФ требовать в соответствии с законодательством  о  налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

При этом порядок проведения камеральной налоговой проверки и истребования  в ходе такой проверки необходимых документов налоговыми органами определены ст. 88 НК РФ. Указанная норма устанавливает, что камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов,     представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

При проведении камеральных налоговых проверок налоговые органы вправе также истребовать в установленном порядке у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие право этих налогоплательщиков на эти налоговые льготы.

При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено настоящим Кодексом.

При подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с настоящим Кодексом.

Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Таким образом, налоговое законодательство не устанавливает обязанности налогоплательщика представлять вместе с налоговой декларацией в налоговый орган документы в подтверждение заявленных налоговых вычетов, исчисленных с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащих вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ,   услуг).

Из материалов дела следует, что при проверке налоговой декларации по НДС от 04.06.2009 налоговым органом налогоплательщику направлено два требования - от 08.06.2009 №10-25/12040 и от 10.06.2009 №10-25/12184 (т.8 л.д.115, 117).

Требование от 10.06.2009 №10-25/12184 касалось подтверждения вычетов по экспортным операциям.

Требованием от 08.06.2009 №10-25/12040 о предоставлении документов (информации), которое было направлено инспекцией в адрес налогоплательщика в рамках камеральной проверки уточненной декларации, в порядке подтверждения правомерности налоговых вычетов по авансам (строка 300 декларации), где были запрошены: выписки из книги покупок; книги продаж за периоды начисления налога с авансовых платежей, принятого к вычету; бухгалтерские регистры, подтверждающие начисление с авансовых платежей; бухгалтерские регистры, подтверждающие, что сумма налога принята к вычету в момент реализации и сальдо по НДС с авансов на 01.01.2009 в виде таблицы.

Вся информация налогоплательщиком представлена, что подтверждено отзывом налогового органа и текстом оспариваемого решения №10-28/173 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 126 НК РФ за несвоевременное исполнение направленного налоговым органом требования.

Суд первой инстанции правильно указал, что налоговый орган не воспользовался своим правом и не запрашивал при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации, представленной заявителем 04.06.2009, счета-фактуры «по строке 300» декларации.

Отсутствует вывод о необходимости подтверждения рассматриваемых налоговых вычетов исключительно путем представления налогоплательщиком счетов-фактур и в акте №299 камеральной налоговой проверки (т.2 л.д.44-52).

Суд первой инстанции обоснованно признал неправомерной ссылку налогового органа на истребование у налогоплательщика счетов-фактур в обоснование рассматриваемых налоговых вычетов ИФНС России по Кировскому району г.Самары при проверке ранее представленных налогоплательщиком налоговых деклараций за рассматриваемый период, поскольку проверка рассматриваемой декларации от 04.06.2009 проводилась Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области.

Указанный налоговый орган - Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, -  запрашивал документы (информацию) в порядке подтверждения правомерности налоговых вычетов по авансам (строка 300 декларации), располагая материалами предыдущих проверок ИФНС России по Кировскому району г.Самары.

Изложенное, в совокупности с отсутствием у налогоплательщика законом установленной обязанности на предоставление этих документов одновременно с налоговой декларацией свидетельствует о необоснованном доначислении камеральной проверкой  рассматриваемых налоговых вычетов.

Учитывая вышеизложенное, а также то, что по рассматриваемой декларации к возмещению налогоплательщиком заявлено 32177259 руб., не подтверждение налогоплательщиком обоснованности заявленных вычетов в сумме 14400784 руб. по экспортным операциям не привело к неуплате (не полной уплате) налога, оснований для привлечения заявителя к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 53194240 руб., предложения налогоплательщику уплатить налог на добавленную стоимость в размере 265971202 руб., пени - 24021339 руб., не имеется.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что решение налогового органа от 23.11.2009 №10-28/173 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование №67 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 29.12.2009г. в указанной части противоречат закону, нарушают права заявителя.

Суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные требования в указанной части.

В обоснование заявленных требований общество указывало на допущенные в ходе принятия оспариваемого решения существенные нарушения требований ст. 100 и 101 НК РФ, выразившиеся в том, что  документы, полученные в ходе осуществления дополнительных мероприятий налогового контроля, положенные налоговым органом в основу его выводов, не были представлены налогоплательщику и фактически он был лишен представить какие-либо возражения по ним, поскольку рассмотрение результатов дополнительных мероприятий налогового контроля и вынесение оспариваемых решений  состоялось в один день.

Кассационной инстанцией выводы судов первой и апелляционной инстанций о нарушении инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки признаны недостаточно обоснованными по следующим основаниям.

Согласно п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение