Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2009 по делу n А57-2340/08-6. Отменить решение полностью и принять новый с/а

расходов, связанных с производством и реализацией продукции.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что  Общество неправомерно уменьшило налогооблагаемую прибыль на величину недостач, образовавшуюся в результате погрешности измерений ТРК. Также, налоговый орган считает, что данные потери налогоплательщиком документально не подтверждены.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции правомерно не принят довод налогового органа о документальной неподтвержденности потерь общества, образовавшихся в результате погрешности измерений ТРК, поскольку заявителем в материалы дела представлены: копии накопительных ведомостей (т. 4 л.д. 91, 94, 97), акты инвентаризации нефтепродуктов (т. 4 л.д. 93, 96, 99), свидетельствующие о проведении в бухгалтерском учёте и отнесении на расходы в налоговом учёте затрат в виде погрешностей ТРК на АЗС налогоплательщика.

В свою очередь, как верно указал суд первой инстанции, из оспариваемого решения не представляется возможным установить, как были установлено налоговое правонарушение.

Налоговым органом в материалы дела не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что у заявителя не образовалось недостач нефтепродуктов в тех объёмах, которые отражены налогоплательщиком и что в бухгалтерском учёте налогоплательщика не нашли отражение фактические погрешности ТРК. Данные доводы налогового органа носят предположительный характер и не подтверждены документально.

Согласно пункта 1 статьи 65 и пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Согласно части 2 статьи 100 Налогового Кодекса Российской Федерации, в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.

Статья 100 Налогового кодекса Российской Федерации обязывает налоговые органы указывать только документально подтвержденный факт налогового правонарушения с указанием ссылки на статьи Налогового кодекса Российской Федерации.

Однако налоговый орган не отразил в акте налоговой проверки документы и доказательства, подтверждающие факты налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки.

Как верно указал суд первой инстанции, ни в акте проверки, ни в приложениях к нему не отражены необходимые сведения, нет ссылок и на первичные бухгалтерские документы, в связи с чем, невозможно установить, какие конкретно факты были квалифицированы как налоговые правонарушения, определить их характер.

Таким образом, является правомерным вывод суда первой инстанции о  том, что  решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Саратовской области № 11/10 от 20.11.2007 г. в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 1 457 674 руб. 64 коп. (п. 3.1 решения № 11/10 от 20.11.2007 г.) является незаконным.

Кроме того, Обществу оспариваемым решением предложено уплатить акциз на дизельное топливо в сумме 804 370 руб., пени за несвоевременную уплату акциза в сумме 80 588 руб. 74 коп. и налоговые санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 160 8 74 руб., а также акциз на бензин в сумме 7 989 893 руб., пени за несвоевременную уплату акциза в сумме 622 089 руб. 57 коп. и налоговые санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 597 978 руб. 60 коп.

Основанием для доначисления налогоплательщику указанных сумм акциза на бензин и дизельное топливо послужил вывод налогового органа о том, что в нарушение п. 8 ст. 201 НК РФ ОАО «Саратовнефтепродукт» предоставил в налоговый орган реестр счетов-фактур с отметкой не установленного образца, в связи с чем, по мнению налогового органа, указанный реестр не может служить основанием для применения вычетов по акцизам за сентябрь 2005 года. Кроме того, налоговый орган считает, что Общество в нарушение п. 8 ст. 200 НК РФ заявило налоговые вычеты по акцизу за сентябрь 2005 года при реализации нефтепродуктов налогоплательщику, не имеющему свидетельства в данный период.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные ОАО «Саратовнефтепродукт» требования о признании недействительными решения и требования налогового органа в данной части, указал, что Общество учитывало хозяйственные операции в соответствии с условиями заключенных договоров, реальность исполнения которых подтверждена первичными документами, вступая в финансово-хозяйственную деятельность с указанным выше контрагентом, проявило достаточную степень осмотрительности. Между тем, Инспекцией не представлено доказательств, подтверждающих осведомленность Общества о недобросовестности его контрагента, а также того, что применительно к сделке с указанным контрагентом у Общества отсутствовала разумная экономическая цель, либо имеются иные обстоятельства, указанные в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды", которые позволили бы утверждать о недобросовестности Общества

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данными выводами суда первой инстанции исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, ОАО «Саратовнефтепродукт» на основании договора поставки нефтепродуктов № 11127/05 от 24.06.2005 г. (т. 4 л.д. 20) реализовало нефтепродукты ООО «Редьярд» и представило в налоговый орган вместе с декларацией реестр счетов-фактур № 4, зарегистрированный 23.09.2005 г. Инспекцией Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Воронежа, в котором имеется отметка налогового органа неустановленного образца: проставлен штамп «Отдел камеральных проверок № 1» вместо отметки Инспекции ФНС России по Советскому району г. Воронежа «Зарегистрировано».

В силу пункта 1 статьи 200 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Исходя из пункта 8 статьи 200 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2007) вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении нефтепродуктов налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство, и (или) свидетельство на оптовую реализацию, и (или) свидетельство на оптово-розничную реализацию, при их реализации (передаче) налогоплательщику, имеющему свидетельство (при представлении документов, предусмотренных пунктом 8 статьи 201 Кодекса).

Согласно пункту 8 статьи 201 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2007) налоговые вычеты, указанные в пункте 8 статьи 200 Кодекса, производятся при представлении налогоплательщиком в налоговые органы копии договора с покупателем (получателем) нефтепродуктов, имеющим свидетельство, а также реестров счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель (получатель) нефтепродуктов. Отметка проставляется в случае соответствия сведений, указанных в налоговой декларации налогоплательщика-покупателя, имеющего свидетельство, сведениям, содержащимся в представленных налогоплательщиком-покупателем реестрах счетов-фактур.

На момент существования рассматриваемых правоотношений действовал Порядок проставления налоговыми органами отметок на реестрах счетов-фактур, представляемых налогоплательщиками, совершающими операции с нефтепродуктами, утвержденный приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 31.01.2003 N БГ-3-03/38, а затем приказом Минфина России от 23.12.2005 г. № 155н.

В соответствии с указанными документами отметка налогового органа проставляется на реестрах счетов-фактур, выставленных продавцом нефтепродуктов, имеющим свидетельство, и представленных покупателем нефтепродуктов, имеющим свидетельство, в случае соответствия сведений, указанных в декларации по акцизам налогоплательщика-покупателя, сведениям, содержащимся в представленных им реестрах счетов-фактур.

Как указано в Определении Конституционного Суда РФ от 03.07.2007 N 512-О-О статьи 200 и 201 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей до 1 января 2007 года, устанавливали специальную процедуру применения вычета по акцизу, а также ограничения и условия для ее применения (наличие у контрагента действующего свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами) в целях недопущения злоупотреблений, направленных на занижение налога или уклонение от налогообложения.

Само по себе предоставление налогового вычета лишь при условии наличия необходимого правового статуса у контрагента налогоплательщика, подтвержденного соответствующим документом, не свидетельствует о таком ограничении конституционных прав налогоплательщика, которое не имеет обоснований в соответствии со статьей 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации.

Кроме того, Конституционный Суд РФ указывает, что налогоплательщик не лишен возможности проверить наличие у хозяйствующих субъектов, с которыми он вступает в гражданско-правовые отношения, действительных свидетельств о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами. Данная информация, будучи связанной с порядком исчисления и уплаты акцизов и имеющая непосредственное отношение к правам и обязанностям налогоплательщика, может быть им получена от налоговых органов в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом первой и апелляционной инстанций и подтверждается материалами дела, ОАО «Саратовнефтепродукт» реализовало нефтепродукты и 08.10.2005 года представило в налоговый орган вместе с декларацией реестр счетов-фактур № 4 от 23.09.2005 г., на котором имелась отметка налогового органа г. Воронежа не установленного образца (проставлен штамп «Отдел камеральных проверок № 1» вместо отметки Инспекции ФНС России по Советскому району г. Воронежа «Зарегистрировано»).

При этом суд первой инстанции в подтверждение вывода о правомерности заявления налогоплательщиком к вычету суммы акциза ссылается на результаты судебной экспертизы №7698 от 17.12.2008 г. (т. 8 л.д. 72), согласно которой следует, что оттиски круглой гербовой печати «Инспекция Федеральной налоговой службы по Советскому району города Воронежа», расположенные на копиях реестров счетов - фактур от 14.09.2005 г. и от 19.08.2005 года - нанесены круглой гербовой печатью «Инспекция Федеральной налоговой службы по Советскому району города Воронежа», свободные образцы оттисков которой представлены на исследование.

Однако, как указано выше, для подтверждения права на применение налогового вычета суммы акциза налогоплательщик должен представить  не просто реестр счетов-фактур, выставленных продавцом нефтепродуктов, с печатью налоговой инспекции, а с отметкой установленного образца (в рассматриваемый период - «Зарегистрировано»), которая  подтверждает факт наличия у покупателя реального свидетельства о регистрации его в качестве лица, совершающего операции с нефтепродуктами, и соответствие сведений, указанных в декларации по акцизам налогоплательщика-покупателя, сведениям, содержащимся в представленных им реестрах счетов-фактур.

Отметка «Отдел камеральных проверок № 1», которая имеется на реестре счетов-фактур № 4, не подтверждает факт наличия у покупателя реального свидетельства о регистрации его в качестве лица, совершающего операции с нефтепродуктами, и соответствие сведений, указанных в декларации по акцизам налогоплательщика-покупателя, сведениям, содержащимся в представленных им реестрах счетов-фактур.

У покупателя ООО «Редьярд» на момент покупки нефтепродуктов у ОАО «Саратовнефтепродукт» в августе 2005 года не имелось действующего свидетельства.

При этом в ходе проведения выездной налоговой проверки в порядке статьи 90 НК РФ с предупреждением об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний, либо за дачу заведомо ложных показаний, налоговой инспекцией проведен допрос директора департамента по учету нефтепродуктов  ОАО «Саратовнефтепродукт» Кирпичевой Е.Е.

Согласно протоколу допроса свидетеля от 10.08.2007 года,  Кирпичева Е.Е. показала, что в ОАО «Саратовнефтепродукт» обратили внимание на штамп неустановленного образца на реестре счетов-фактур от 23.09.2005 № 4 (т. 4, л.д. 62-68).

Свидетель Кирпичева Е.Е. так же пояснила, что «обратилась к ООО «Редьярд», чтобы общество представило мне копию декларации, в которой ОАО «Саратовнефтепродукт» является поставщиком нефтепродуктов, чтобы указанная копия была заверена в налоговой инспекции. Перед декларацией мы попросили переделать реестр и поставить другую отметку, налоговая инспекция им отказала, тогда мы запросили декларацию».

Кроме того, на вопрос об основании направления письма № 449 от 20.04.2006 свидетель Кирпичева Е.Е. ответила, что данное письмо направлено «в связи с аннулированием свидетельства ООО «Редьярд» (т. 4 л.д. 62-68).

Таким образом, налогоплательщик знал о том, что его контрагент не имеет необходимого правового статуса, подтвержденного соответствующим документом - свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами.

Доказательства отсутствия необходимого свидетельства представлены налоговым органом в материалы дела:

- решение УФНС России по Воронежской области от 01.08.2005 о приостановлении с 01.08.2005 действия свидетельства от 15.12.2004 серии 36 № 001307977, выданного ООО «Редьярд», сроком на два месяца по причине неуплаты акцизов и наличия недоимки (т. 4, л.д. 33);

- решение УФНС России по Воронежской области от 05.10.2005 об аннулировании вышеназванного свидетельства по причине неустранения в установленный срок нарушений, повлекших за собой приостановление действия свидетельства (т. 4, л.д. 34).

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом был также направлен запрос в Управление ФНС России по Воронежской области с целью выяснения достоверности документов, представленных проверяемым налогоплательщиком для получения налогового вычета.

На запрос налогового органа получен ответ Управления ФНС России по Воронежской области от 27.07.2007 № 16-15/11344®, в котором указано, что действие свидетельства серии 36 № 001307977, выданного ООО «Редьярд», было приостановлено с 01.08.2005 решением Управления ФНС России по Воронежской области по причине образования недоимки по акцизам на нефтепродукты, затем это свидетельство аннулировано 01.10.2005 года (т. 3 л.д. 127).

Письмом УФНС России по Воронежской области от 31.07.2007 № 16-15/11455®  сообщено также, что реестр счетов-фактур ООО «Редьярд» от 23.09.2005