Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.10.2013 по делу n А42-5307/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Согласно статье 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС.

Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг) как соответствующая налоговой ставке процентная доля цен (тарифов), т.е. имеется в виду предъявление налога по соответствующей ставке: 0%, 10%, 18% (с учетом предписаний статьи 164 НК РФ).

Таким образом, при реализации товаров, облагаемых НДС, налогоплательщик (продавец) сверх стоимости товаров предъявляет к уплате покупателю сумму налога, учитываемую данным налогоплательщиком при исчислении налога, подлежащую уплате в бюджет. При этом, в случае, если реализация товаров не подпадает под операции, облагаемые НДС, то продавец предъявляет покупателю к оплате только стоимость отгруженных товаров без учета налога.

В соответствии с пунктом 5 статьи 173 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, не являющиеся плательщиками НДС, при реализации товаров (работ, услуг) с учетом НДС обязаны уплатить сумму полученного от покупателей налога в бюджет.

Учитывая изложенное, для налогоплательщиков при реализации ими товаров, операции по реализации которых не подлежат обложению НДС, предусмотрено два способа организации экономической деятельности: налогоплательщик вправе либо сформировать цену товара без учета сумм НДС, соответственно, без выделения этих сумм в счетах-фактурах, либо включить в цену товаров НДС, при этом именно эта сумма НДС подлежит уплате в бюджет.

Согласно пункту 4 статьи 346.26 НК РФ установлено освобождение налогоплательщиков единого налога на вмененный доход от уплаты налога на добавленную стоимость в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом.

Таким образом, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие систему налогообложения в виде ЕНВД, не обязаны исчислять и уплачивать НДС только в отношении операций, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности облагаемой ЕНВД, но в случае предъявления и получения ими от контрагентов суммы НДС, обязаны перечислить в бюджет полученные суммы налога.

В спорном периоде Предприниматель применял систему налогообложения в виде ЕНВД, следовательно, не исчислял и не уплачивал НДС, полагая, что не является плательщиком НДС, поскольку осуществлял розничную торговлю. Ни в ходе проверки, ни с апелляционной жалобой Предприниматель не представил доказательств, свидетельствующих о том, что им в розничную цену товара был включен НДС и предъявлен к уплате покупателям.

Представленными в материалы дела товарными накладными и договором от 10.07.2008 подтверждается, что покупатели (ООО «Орбита-Сервис», Зареченский рыболовецкий кооператив и индивидуальный предприниматель Авагян Г.Г.) изначально согласовали цену закупаемого товара без включения в нее суммы НДС (т.5, л.д.34-41, т.8, л.д.24,26,28,30,32,34,35,43-45).

В связи с изложенным, довод предпринимателя о том, что стоимость реализуемых населению товаров увеличена на сумму НДС, документально не подтвержден.

Также довод заявителя о том, что розничная цена формировалась с учетом НДС, является несостоятельным, поскольку в том случае, если налогоплательщик в розничную цену включал НДС и предъявлял его покупателям, то он обязан был исчислить и уплатить в бюджет, полученный от покупателей НДС. Вместе с тем, в ходе проверки Предприниматель не представил доказательств исчисления и уплаты НДС, и представления соответствующей налоговой отчетности.

С учетом того обстоятельства, что товар реализовывался населению и оптовым покупателям по практически одним и тем же ценам, что не опровергается заявителем согласно протоколу допроса Алиевой Н.В. от 24.02.2012 № 14, и в розничную цену товара НДС не включался, то стоимость товаров реализуемых оптовым покупателям формировалась без учета налога. Оформление операций по реализации товаров организациям и индивидуальным предпринимателям производилось на основании накладных на отпуск товара, счета-фактуры не выставлялись. При передаче товара налогоплательщик не выделял НДС отдельной строкой в накладных. В платежных документах (кассовых чеках) суммы НДС также не выделены.

Таким образом, доказательств того, что в стоимость товаров, реализуемых оптовым покупателям, был включен НДС и предъявлен к уплате в момент продажи, заявителем не представлено.

Кроме того, при исчислении НДС налогоплательщик, применяющий пониженные ставки налога, обязан подтвердить факт реализации товаров, работ, услуг, облагаемых в силу требований Налогового кодекса Российской Федерации пониженными ставками, и факт ведения раздельного учета товаров, облагаемых по различным налоговым ставкам.

В рамках выездной налоговой проверки налогоплательщик не представил доказательств ведения раздельного учета. Налоговый учет и оформление первичные документов произведено Предпринимателем только при рассмотрении спора в арбитражном суде.

Таким образом, представленные документы не подтверждают факт реализации товара с учетом НДС. Инспекцией правомерно произведен расчет НДС с применением налоговой ставки 18% от дохода, полученного налогоплательщиком от реализации товара оптовым покупателям, что соответствует требованиям НК РФ и правовой позиции, изложенной в постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.05.2009 № 15789/08.

Кроме того, в соответствии с пунктами 1, 2 статьи 153, пунктом 1 статьи 154, и пунктом 1 статьи 167 НК РФ на основании представленных и собранных первичных документов Инспекцией было установлено, что налоговая база, определяемая по стоимости реализованных товаров (работ, услуг) с учетом дат отгрузки составила 7 201 633 руб., сумма исчисленного НДС – 1 296 294 руб.

Согласно статье 143 НК РФ Предприниматель в проверяемом периоде являлась плательщиком НДС с дохода, полученного от оптовой реализации плодовоовощной продукции Зареченскому рыболовецкому кооперативу, ООО «Орбита Сервис» и ИП Авагяна Г.Г.

В силу пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 173 НК РФ установлено, что сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

Следовательно, применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий.

Из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 26.04.2011 № 23/11 по делу № А09-6331/2009, усматривается, что само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации, не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.

Позиция налогоплательщика относительно необходимости учесть представленные в налоговый орган 02.11.2012 налоговые декларации по НДС за соответствующие налоговые периоды с заявлением суммы налоговых вычетов, правомерно отклонена судом первой инстанции, поскольку применение заявителем вычетов в налоговых декларациях после принятия Инспекцией оспариваемого решения не свидетельствует о его незаконности, поскольку выводы Инспекции о неполной уплате НДС были основаны на налоговой отчетности предпринимателя и представленных им документах. На день вынесения оспариваемого решения (30.03.2012) налогоплательщиком не были заявлены в установленном законом порядке налоговые вычеты, которые налоговый орган обязан был учесть при определении налоговой обязанности.

Обоснованность расчета налога, заявленного к уплате и к вычету в налоговых декларация по НДС, представленных после завершения выездной налоговой проверки, может быть установлена налоговым органом только по результатам проведения камеральной проверки этих деклараций, срок проведения которой три месяца со дня представления декларации. Поскольку налоговые вычеты, на которые претендует предприниматель, не заявлялись в налоговых декларациях за спорные периоды, у Инспекции отсутствовали правовые основания для их самостоятельного выявления и проверки их обоснованности и документального подтверждения.

Кроме того, в материалы дела налогоплательщиком представлены доказательства направления в адрес налогового органа налоговых деклараций по НДФЛ, ЕСН и НДС за проверяемый период (т.4, л.д.23), однако, указанное обстоятельство не является основанием для признания недействительным Решения Инспекции, поскольку представление налоговых деклараций после вынесения решения по результатам налоговой проверки само по себе не является основанием для признания принятого решения недействительным.

По результатам камеральных проверок указанных деклараций, налоговым органом приняты решения №47 от 21.03.2013 (по НДФЛ за 2009 год), №48 от 21.03.2013 (по НДФЛ за 2010 год), №49 от 21.03.2013 (по ЕСН за 2009 год), №50 от 21.03.2013 (по ЕСН за 2008 год), № 51 от 21.03.2013 (по НДФЛ за 2008 год), от 19.04.2013 №68-№79 (по НДС за 208-2010 годы) (т.5, л.д.42-61, 87-171). Указанные решения обжалованы налогоплательщиком в апелляционном порядке. Управлением Федеральной налоговой службы по Мурманской области решения налогового органа от 21.03.2013 №47-№51 оставлены без изменения (т.8, л.д.4-23), результаты обжалования по решениям Инспекции от 19.04.2013 №68-№79 отсутствуют.

Таким образом, требования заявителя в части, касающейся доначисления НДС и причитающихся сумм пени, удовлетворению не подлежат.

Также налогоплательщиком заявлено требование о признании недействительным оспариваемого решения в части применения налоговой санкции, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

Из материалов дела усматривается, что оспариваемым решением Предприниматель привлечен к ответственности за налоговое правонарушение на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок 99 документов в виде взыскания штрафа в сумме 9 900 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств налоговая санкция снижена Инспекцией в 2 раза).

Подпунктом 6 пункта 1 и пунктом 5 статьи 23 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов. За невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 12 статьи 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК РФ.

В соответствии со статьей 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов. Документы, которые истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.

В соответствии со статьями 93 и 126 НК РФ для привлечения налогоплательщика к ответственности за правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 НК РФ, необходимо чтобы он располагал истребованными налоговым органом документами (документы должны быть у последнего в наличии) и представил их не в установленный срок, либо уклоняется от представления документов.

Как усматривается из материалов дела, требование от 26.11.2011 № 48 о представлении документов вручено предпринимателю 26.12.2011. Срок исполнения требования (с учетом положений пунктов 2 и 6 статьи 6.1 НК РФ) истек 18.01.2012. 16.01.2012 заявителем в Инспекцию представлены запрашиваемые документы не в полном объеме. В нарушение пункта 3 статьи 93 НК РФ предпринимателем не были представлены к установленному сроку накладные, перечень которых приведен в приложении № 9 к акту (т.1, л.д.84-87).

Письменное заявление о невозможности представления документов в установленный в требовании срок либо о необходимости продления срока в Инспекцию в порядке, установленном во втором абзаце пункта 3 статьи 93 НК РФ, Предприниматель не направил.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации применяется накладная. В соответствии с указаниями по заполнению и применению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденными постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25.12.1998 № 132, товарная накладная составляется в двух экземплярах: первый - остается в организации, отпускающей