Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2008 по делу n А56-39310/2006. Изменить решение

Федерации от 31.10.2000 N 94н).

Изменения, внесенные в подпункт а) пункта 4 названного Положения приказом Минфина России от 12.12.2005 N 147н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01», согласно которым актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, «если предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование», введены в действие только с 01.01.2006.

Следовательно, в соответствии с правилами бухгалтерского учета, действовавшими в 2004, 2005 годах, имущество, предназначенное для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, подлежало учету Обществом на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Такое имущество в 2004 – 2005 годах не являлось объектом обложения налогом на имущество организаций до его перевода в состав основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. На это неоднократно указывал Минфин России в своих разъяснениях.

Судом установлено, что Общество ошибочно учло имущество, приобретенное для последующей сдачи в аренду, на счете 01 «Основные средства», в то время как должно было отразить его стоимость на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Судом отклоняется ссылка налоговой инспекции на то, что налогоплательщик изначально приобретал спорное имущество в качестве объекта основных средств, что подтверждается учетом этого имущества на счете 01 «Основные средства», и что только после его передачи третьему лицу за плату во временное владение и пользование Общество перевело имущество со счета 01 «Основные средства» на счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Материалами дела подтверждается, что спорное имущество в августе 2004 году приобретено Обществом не для использования его для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческой деятельности, а в целях последующего предоставления третьему лицу по договору аренды за определенную плату во временное владение и пользование с целью получения дохода. В то же время при постановке в 2004 году на бухгалтерский учет Общество, ошибочно квалифицировав приобретенные вагоны как основные средства, отразило их на счете 01 «Основные средства». Тем самым Общество нарушило действовавшие правила ведения бухгалтерского учета, так как имущество, принятое им к учету в составе основных средств, этими правилами признавалось доходными вложениями в материальные ценности. В том же 2004 году Общество устранило допущенную ошибку.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности (активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском учете. В нем приведены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов второго порядка).

В приложении к приказу Министерства финансов Российской Федерации от 22.07.2003 «О формах бухгалтерской отчетности организаций» («Бухгалтерский баланс») данные, характеризующие показатель «Доходные вложения в материальные ценности», учитываются отдельно от данных, характеризующих показатель «Основные средства».

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Министерства Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, допускает внесение изменений в бухгалтерскую отчетность. В пункте 39 названного Положения установлен порядок внесения изменений: изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.

Кроме того, организации вправе исправить допущенную ошибку и в бухгалтерском учете в случае неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода. Как указано в пункте 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 22.07.2003 N 67н, в случаях выявления неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления в бухгалтерском учете организации производятся в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены.

В рассматриваемой ситуации исправления, связанные с ошибочным неправомерным учетом имущества, относящегося к доходным вложениям, в составе основных средств, произведены Обществом в 2004 году, то есть в порядке, определенном правилами бухгалтерского учета.

Суд правомерно указал на отсутствие у налоговой инспекции оснований квалифицировать как перевод имущества со счета 01 на счет 03 исправление Обществом в бухгалтерском учете допущенной ошибки.

Довод налоговой инспекции о преднамеренности перевода Обществом спорного имущества со счета 01 «Основные средства» на счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» апелляционная инстанция отклоняет как недоказанный и опровергающийся материалами дела.

При изложенных обстоятельствах апелляционный суд считает законным и обоснованным вывод суда о нарушении налоговой инспекцией пункта 1 статьи 374 НК РФ при включении в налоговую базу, облагаемую у Общества налогом на имущество за 2005 год, остаточной стоимости имущества, приобретенного для передачи во временное владение и пользование по договорам аренды и числящегося у него в 2004 году на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности», при доначислении налога на имущество с соответствующей суммой пеней и привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога.

Правовых оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налоговой инспекции по данному эпизоду не имеется.

Доначисление налога на прибыль в размере 213 410 рублей, пени в сумме 19 762 рубля,  привлечение к ответственности за неполную уплату  налога на прибыль в виде штрафа в размере 42 682 рубля, по эпизоду отказа в принятии экономически не обоснованных расходов в  виде амортизации переданных по договору аренды  железнодорожных вагонов.

Основанием для доначисления налога на прибыль по данному эпизоду явился вывод налогового органа о том, что амортизация  по хопперам-цементовозам и цистернам-цементовозам, сданным в аренду связана с деятельностью, не направленной  на получение дохода, расходы являются  экономически необоснованными, поскольку получаемая Обществом арендная плата меньше  суммы амортизационных отчислений.

На основании п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). В соответствии с п. 2 ст. 253 Кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются, в том числе на суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Экономическая обоснованность расходов увязана гл. 25 Кодекса с их оправданностью, то есть с необходимостью их произвести в целях осуществления экономической деятельности, направленной на получение дохода.

Суд первой инстанции, оценив согласно ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации совокупность имеющихся в деле доказательств, пришел к выводу о том, что спорные расходы документально подтверждены, непосредственно связаны с получением дохода, являются экономически обоснованными и подлежат включению в состав расходов.

Данный вывод суда подтверждается  имеющимся в материалах дела доказательствам.

Передача имущества в аренду не влечет перехода права собственности на это имущество, следовательно, в бухгалтерском учете оно продолжает учитываться на балансе арендодателя, а значит, он и начисляет амортизационные суммы. Каких-либо специальных положений в отношении порядка начисления сумм амортизации по переданному в аренду имуществу, налоговое законодательство не содержит, амортизация начисляется в общем порядке.

Ссылка инспекции на получение Обществом  по итогам 9 месяцев 2005г. убытка от деятельности по передаче имущества в аренду в размере 889 208 рублей апелляционным судом отклоняется, поскольку указанное обстоятельство не влияет на право налогоплательщика включить в затраты амортизационные отчисления на переданное имущество. Кроме того, судом первой инстанции  установлено и подтверждается материалами дела, что в период  с сентября 2004г. по  январь 2005г. данная сделка убыточной не была.

Конституционный суд Определением № 320-О-П от 04.06.2007г. разъяснил, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не допускают, вопреки утверждению налогового органа, их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Налоговый орган в силу ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представил доказательств, свидетельствующих об отсутствии  объективной связи понесенных Обществом  расходов в направленностью  деятельности  на получение прибыли, а также  недействительности договора аренды и направленности действий Общества и его арендаторов на создание формальных условий для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции об отсутствии у налогового органа законных оснований для начисления Обществу  налога на прибыль по указанному эпизоду является правильным.

 В ходе выездной проверки налоговым органом произведено доначисление НДС в размере 254 233 рубля, пени в сумме 9052 рубля, Общество привлечено к ответственности за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 50 846,60 рублей по эпизоду  неправомерного применения  налогового режима в виде  уплаты ЕНВД  по  виду деятельности «оказание услуг общественного питания».

Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться в отношении услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 кв.м. (подпункт 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ).

Обществом при расчете  ЕНВД  использовался  физический показатель площадь зала в размере 147,4 кв.м., что отражено в налоговых декларациях за 1-й, 2-й и 3-й кварталы 2005 года.

В ходе проверки  инспекцией проведен осмотр зала обслуживания  посетителей, что отражено в  акте осмотра от 05.12.2005г. В ходе осмотра  инспекцией были проведены замеры, согласно которым  спорная площадь зала составила 154,3 кв.м, в том числе площадь обеденных залов составила 148,31 кв.м, а площадь помещения, используемая для купли-продажи и выдачи обедов, - 5,99 кв.м (том 1, листы дела 27 - 28).

В связи с указанными обстоятельствами  налоговым органом сделан вывод о неправомерном применении Обществом в 1, 2, 3 кварталах 2005г.  специального налогового режима в виде уплаты ЕНВД, произведено доначисление НДС, пени и налоговых санкций.

Суд первой инстанции, удовлетворяя  требования Общества, по данному эпизоду, указал, что  инспекции не предоставлено право  осуществлять замеры  площадей помещений, поскольку НК РФ установлено, что площадь залов определяется на основании правоустанавливающих и инвентаризационных документов.

Апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

Статьей 346.26 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) определено, что под услугами общественного питания понимаются услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга. Объектом организации общественного питания, имеющим зал обслуживания посетителей, признается здание (его часть) или строение, предназначенное для оказания услуг общественного питания, имеющее специально оборудованное помещение (открытую площадку) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга. К данной категории объектов организации общественного питания относятся рестораны, бары, кафе, столовые, закусочные.

Площадью зала обслуживания посетителей признается площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

К инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт