Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.07.2009 по делу n А56-50792/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

о том, что купля и продажа векселей ООО «ЮРГЕН ЛТД» и ООО «ВИСТА», по сути, привела к неполучению банком дисконтного дохода и, как следствие, занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, не подтверждены соответствующими доказательствами.

Утверждение инспекции о согласованности действий банка и его контрагентов также, носят предположительный характер и не подтверждены в соответствии с требованиями части 5 статьи 200 АПК РФ соответствующими доказательствами, в связи с чем, суд первой инстанции правомерно исходил из установленной пунктом 7 статьи 3 НК РФ презумпции добросовестности налогоплательщика.

На основании изложенного, апелляционная инстанция соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что банком для целей налогообложения налогом на прибыль были учтены операции в связи с приобретением векселей в соответствии с их действительным смыслом, а налоговым органом не доказан факт получения банком необоснованной налоговой выгоды.

Тот факт, что прекращение обязательств в большинстве случаев прекращено путем проведения зачета взаимных требований не свидетельствует о необоснованности расходов.

Налоговым органом не представлено доказательств свидетельствующих о том, что заявителю было известно о недобросовестности ООО «ЮРГЕН ЛТД» и ООО «ВИСТА», изложенном в Решении налогового органа. Указанные юридические лица являлись для Заявителя контрагентами, в отношении которых проводились стандартные процедуры проверки. Информация о недобросовестности ООО «ЮРГЕН ЛТД» и ООО «ВИСТА», указанная в Решении, не могла быть установлена Заявителем разумными способами и при соблюдении должной осмотрительности и осторожности.

При таких обстоятельствах следует признать правомерным вывод суда первой инстанции об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на прибыль по указанному эпизоду и как следствие для привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

2. По эпизоду доначисления НДС.

Инспекцией в результате выездной налоговой проверки выявлено, что Банк в нарушение требований пункта 7 статьи 149 НК РФ не исчислил налог на добавленную стоимость с суммы вознаграждения, полученного по договорам .№ 771 от 24.03.2003 с ООО «Небанковская кредитная организация «Вестерн Юнион ДП Восток»; № 77/0304-ЭП от 19.03.2004 с ЗАО КБ «ЕВРОТРАСТ» и № 53/0307-Д от 29.03.2007, заключенного с ОАО АКБ «Связь-Банк», в рамках которых осуществлялись операции по переводу денежных средств физическим лицам по международной системе денежных переводов «Вестерн Юнион», систем «Мigom» и «ВLIZKO» соответственно. Инспекция полагает, что проведение Банком переводов денежных средств с использованием системы "Вестерн Юнион", систем «Мigom» и «ВLIZKO» не является банковской операцией, поэтому получаемое за осуществление таких переводов комиссионное вознаграждение подлежит обложению налогом на добавленную стоимость. В кассационной жалобе налоговый орган указывает на то, что агентское вознаграждение, получаемое Банком при осуществлении операций по выплатам и отправлениям денежных переводов по Международной системе "Вестерн Юнион", системам «Мigom» и «ВLIZKO», подлежит обложению налогом на добавленную стоимость на основании пункта 7 статьи 149 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) на территории Российской Федерации, в частности, осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации).

Осуществление переводов денежных средств по поручению физических лиц без открытия банковских счетов (за исключением почтовых переводов) в силу статьи 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" (далее - Закон о банках) является банковской операцией.

Налоговый орган ошибочно посчитал, что в данном случае к отношениям Общества и ООО "НКО "Вестерн Юнион ДП Восток", ЗАО КБ «ЕВРОТРАСТ», ОАО АКБ «Связь-Банк»  подлежит применению пункт 7 статьи 149 НК РФ.

Суд первой инстанции, оценив условия договоров .№ 771 от 24.03.2003; № 77/0304-ЭП от 19.03.2004 и № 53/0307-Д от 29.03.2007, отклонил как необоснованные выводы налогового органа о том, что Банк по условиям указанных договоров оказывал агентские услуги.

Договора .№ 771 от 24.03.2003; № 77/0304-ЭП от 19.03.2004 и № 53/0307-Д от 29.03.2007 заключены Банком с целью предоставления услуг по переводу и выплате денежных средств физическим лицам.

 В соответствии с указанными договорами Банк принимает на себя все расходы, возникающие у нее при совершении операций, связанных с осуществлением переводов (помещение, оборудование, персонал, телекоммуникационные расходы и т.д.); предоставляет услуги физическим лицам по выплате и переводу денежных средств; действует в своих интересах, за свой счет, от своего имени и на свой риск; несет материальную ответственность за действия по операциям выплаты и перевода денежных средств.

Кроме того, из условий договоров также следует, что оплату услуг Банка осуществляют физические лица, обратившиеся за получением или переводом денежных средств (клиенты Банка) в процентном отношении от установленного тарифа, а не контрагенты Банка по указанным договорам. Указанные договоры заключены между Банком и НКО, ЕВРОТРАСТ, Связь-Банк, клиент Банка не является стороной указанных договоров, в результате чего произведенная клиентом оплата услуг Банка не может быть рассмотрена в качестве агентского вознаграждения, выплачиваемого агенту принципалом в соответствии со ст. 1006 ГК РФ.

Таким образом операции по переводу (приему или выплате) денежных средств с использованием систем Вестерн Юнион, «Мigom» и «ВLIZKO» являются банковскими операциями.

Следовательно, для целей применения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации взаимоотношения Банка и ООО "НКО "Вестерн Юнион ДП Восток", ЗАО КБ «ЕВРОТРАСТ», ОАО АКБ «Связь-Банк» в рамках вышеназванных договоров направлены на проведение банковской операции по переводу денежных средств физических лиц и на основании подпункта 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявление Банка по рассмотренному эпизоду, в связи с чем у суда апелляционной инстанции не имеется оснований для отмены обжалуемого судебного акта в указанной части.

3. По эпизоду неправомерного создания резерва без учета обеспечения.

Инспекцией в результате выездной налоговой проверки выявлено, что Московским филиалом Банка в нарушение п. 1 ст. 252, пп. п. 2 ст. 291 НК РФ, Положения ЦБ РФ от 26.03.2004 № 254-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по судам, по ссудной и приравненной к ней задолженности» неправомерно отнесена на расходы сумма резерва по договору кредитной линии, заключенному с ООО «Драгцветмет» по состоянию на 31.12.2006 в размере 14 040 806 руб., по состоянию на 31.12.2007 в размере 35 355 000 руб..

Инспекция полагает, что отнесение на расходы суммы резерва максимального размера неправомерно, поскольку с учетом оценки состояния и перспектив реализации предметов залога, а также учитывая исполнения обязательств заемщика по договору, Московскому филиалу Банка не было необходимости создавать резерв по ссуде с ООО «Драгцветмет» выше минимального.

Из материалов дела следует, что Московский филиал Банка в 2006 году выдал кредит ООО «Драгцветмет» на сумму 150 000 000 руб. сроком до 10.08.2007 для пополнения оборотных средств. В обеспечение названной ссуды Московский филиал получил право требования экспортной выручки ООО «Драгцветмет» на сумму 6 410 000 долларов США и 5 025 000 Евро, а также залог в виде недвижимого имущества на сумму 109 718 000 руб. и оборудование на сумму 24 003 961 руб. от ЗАО «Нижегородские сорбенты». При этом договоры об ипотеке были зарегистрированы установленном законом порядке.

По состоянию на 31.12.2006 Московский филиал классифицировал ссуду, выданную ООО «Драгцветмет» как ссуду III категории качества, а по состоянию на 31.12.2007 отнес ссуду к V категории и увеличил размер созданного резерва до 150 000 000 руб.

По мнению проверяющих Банк обязан был скорректировать  расчетную сумму резерва до размера резерва не выше минимального с учетом  принятого обеспечения, а именно залога оборудования и недвижимого имущества третьего лица (ЗАО «Нижегородские  сорбенты»).

В соответствии с пунктом 1 статьи 291 НК РФ к расходам банка, кроме расходов, предусмотренных статьями 254 - 269 НК РФ, относятся также расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности, предусмотренные статьей 291 НК РФ.

Согласно подпункту 2 части 2 этой нормы к расходам банков в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности, в частности суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, подлежащим резервированию в порядке, установленном статьей 292 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 292 НК РФ установлено, что банки вправе создавать не только резервы по сомнительным долгам, предусмотренные статьей 266 НК РФ, но и резервы на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам) (далее - резервы на возможные потери по ссудам) в порядке, предусмотренном статьей 292 НК РФ.

Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", признаются расходом с учетом ограничений, предусмотренных статьей 292 НК РФ.

При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные банками под задолженность, относимую к стандартной, в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации, а также в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные под векселя, за исключением учтенных банками векселей третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже.

Согласно Положению о порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности, утвержденному Центральным банком Российской Федерации от 26.03.2004 № 254-П (далее - Положение), кредитные организации обязаны формировать резервы на возможные потери по ссудам в соответствии с порядком, установленным Положением.

В силу пункта 2.2 Положения оценка ссуды и определение размера расчетного резерва и резерва осуществляется кредитными организациями самостоятельно на основе профессионального суждения, за исключением случаев, когда оценка ссуды и (или) определение размера резерва производится на основании оценки Банка России в соответствии со статьей 72 Федерального закона «О Центральном банке Российской Федерации» и с главой 7 Положения.

Согласно главе 3 Положения оценка кредитного риска по каждой выданной ссуде (профессиональное суждение) должна проводиться организацией на постоянной основе. Профессиональное суждение выносится по результатам комплексного и объективного анализа деятельности заемщика с учетом его финансового положения, качества обслуживания заемщиком долга по ссуде, а также всей имеющейся в распоряжении кредитной организации информации о любых рисках заемщика, включая сведения о внешних обязательствах заемщика, о функционировании рынка (рынков), на котором (которых) работает заемщик.

Формирование (регулирование) резерва осуществляется кредитной организацией на момент получения информации о появлении (изменении) кредитного риска и (или) качества обеспечения ссуды. При изменении финансового положения заемщика, изменении качества обслуживания ссуды, а также при наличии иных сведений о рисках заемщика кредитная организация обязана осуществить реклассификацию ссуды и при наличии оснований уточнить размер резерва.

Согласно пункту 3.11 Положения размер расчетного резерва определяется исходя из результатов классификации ссуды в соответствии с пунктами 3.1 - 3.10 Положения: по ссудам II категории качества от 1% до 20%, по ссудам III категории качества от 21% до 50%.

Таким образом, в соответствии с требованиями Положения формирование резерва является обязанностью банка; классификация ссуд и формирование резерва осуществляются банками самостоятельно, оценка ссуды и определение размера расчетного резерва осуществляются на основе профессионального суждения, на комплексной основе, исходя из всей совокупности обстоятельств.

В соответствии с пунктом 6.5.2. Положения № 254-П резерв определяется с учетом суммы (стоимости) обеспечения, предоставленного третьим лицом, при условии, что:

- отсутствуют обстоятельства, которые могут привести к отказу кредитной организации от намерения реализовать права, вытекающие из предоставленного обеспечения по ссуде, включая субъективные обстоятельства (конфликт интересов сторон-участников по договору о предоставлении ссуды и (или) по договору об обеспечении ссуды, связь (прямая или косвенная) третьего лица с кредитной организацией);

- имеются достаточные основания полагать, что третье лицо, предоставившее обеспечение по ссуде (залогодатель, гарант, авалист, поручитель), исполнит обязательства, вытекающие из предоставленного обеспечения, и не будет препятствовать реализации прав кредитной организации;

- отсутствуют обстоятельства, указанные в пункте 6.5 настоящего Положения, которые могут быть отнесены к третьему лицу, предоставившему обеспечение.

Согласно пункту 6.5 Положения №254-П обеспечение не может учитываться для целей настоящего Положения в том числе, если:

- финансовое положение залогодателя - третьего лица не может быть оценено как хорошее, за исключением случая, когда ценные бумаги, являющиеся предметом залога и относящиеся к обеспечению I или II категории качества, находятся в закладе у кредитной организации - кредитора, и залогодатель - третье лицо не может быть признан несостоятельным (банкротом) в течение ближайших 180 календарных дней;

- финансовое положение третьего лица, предоставившего обеспечение, существенно ухудшится в случае реализации прав кредитора, вытекающих из предоставленного обеспечения по ссуде.

Согласно бухгалтерского баланса залогодателя (ЗАО «Нижегородские сорбенты») в залог Банку переданы 100% производственных зданий и сооружений с  земельными участками, а также значительная часть специального оборудования.

В случае реализации  Банком прав кредитора, вытекающих  из  предоставленного обеспечения по ссуде, а именно реализации 100% основных средств залогодателя, финансовое положение ЗАО «Нижегородские  сорбенты» существенно ухудшится.

В силу прямого указания п.  6.5 Положения №254-П, в рассматриваемом случае  представленное обеспечение не может учитываться при  формировании резерва.

При таких обстоятельствах у Банка отсутствовала  обязанность по корректировке  расчетной