Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.07.2013 по делу n А26-7196/2011. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

решения Общество неправомерно завысило фактические расходы на строительство многоквартирного дома ГП1, уменьшающие сумму доходов от реализации за 2008 год в сумме 8 603 093руб. в части списания расходов в виде процентов по долговым обязательствам. В затраты по строительству многоквартирного жилого дома включены  расходы в виде процентов по долговым обязательствам.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 Кодекса под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

Порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества установлен статьей 257 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 указанной статьи первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 и 20 ст. 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

Таким образом, положения статьи 257 НК РФ не предусматривают включение в первоначальную стоимость амортизируемого имущества процентов, уплаченных по заемным средствам, использованным на приобретение этого имущества, поскольку такие проценты включаются во внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 1.6 пункта 1.4, подпункта 3 пункта 1.8  решения  налоговым органом установлено занижение Обществом внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли за 2008 год в виде процентов по долговым обязательствам в сумме 7 553 944руб.; за 2009 год в виде процентов по долговым обязательствам в сумме 10 087 940руб. Налоговым органом исключены из затрат 2008 года проценты по договору об открытии кредитной линии с лимитом задолженности № 02-0527 КЛ от 21.02.2007 в сумме  3 362 029,26 руб., начисленные за 2007 год.

Суд первой инстанции с учетом положений статей 272, 328 НК РФ признал решение налогового органа в  части отсутствия правовых оснований для учета процентов, начисленных в рамках кредитных договоров и кредитного соглашения, в составе внереализационных расходов при налогообложении прибыли за 2008, 2009 годы.

По мнению Общества, отражение процентов, относящихся к 2007 году, в затратах 2008 года не повлияло на общую сумму налога на прибыль, подлежащую перечислению в бюджет; в 2007 году предприятием получен убыток и учет процентов в 2007 году привел бы увеличению убытка на эту сумму процентов и уменьшению финансового результата деятельности общества при исчислении налога на прибыль в 2008 году.

Отклоняя данный довод Общества, суд первой инстанции, правомерно исходил из следующего

В соответствии с пунктом 8 статьи 274 НК РФ в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами и расходами в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных статьей 283 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

На основании пункта 2 статьи 283 НК РФ налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет с учетом положений абзаца второго настоящего пункта.

В пункте 3 статьи 283 НК РФ указано, что, если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены.

В силу статьи 315 НК РФ следует, что для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащего переносу в порядке, предусмотренном статьей 283 Кодекса.

В соответствии с положениями статьи 283 НК РФ перенос убытка на будущее представляет собой форму реализации права налогоплательщика на уменьшение налоговой базы и носит заявительный характер.

В налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2008, 2009 годы налогоплательщик не отражал убытки 2007 года. Таким образом, из налоговых деклараций не следует волеизъявление заявителя на учет убытка прошлых лет при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в налоговом периоде 2008 года.

Следовательно, у инспекции отсутствовали правовые основания для учета процентов по банковскому кредиту в сумме 3 362 029,26 руб., начисленных за 2007 год, в качестве убытков налогоплательщика предыдущих налоговых периодов.

При рассмотрении настоящего дела судом первой инстанции учтено, что решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 26.08.2011 вывод инспекции о неправомерном включении в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль за 2008 год процентов по кредитному соглашению № КМТС-1  от 20.10.2005, начисленных за первый квартал 2008 год в размере 501 811,88 руб., признан необоснованным. В указанной части жалоба заявителя была удовлетворена, в решение внесены соответствующие изменения.

При таких обстоятельствах выводы инспекции, изложенные в  подпункте 5 пункта 1.3, подпункте 6 пункта 1.4, подпункте 3 пункта 1.8 в редакции изменений, внесенных вышестоящим налоговым органом, правомерно признаны судом первой инстанции обоснованными.

По подпункту 6 пункта 1.3, подпункту 3 пункта 1.7, подпункту 2 пункта 1.8 решения инспекции

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что Обществом неправомерно завышены расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации за 2008 год в сумме 14 725 863руб, за 2009 год в сумме 18 596 911руб., внереализационные расходы, учитываемые при налогообложении прибыли за 2009 год в сумме 711 464руб. в связи с учетом в расходах стоимости земельного участка на основании произведенной оценки, что привело к занижению налога на прибыль.

Как следует из материалов дела и установлено налоговым органом, на основании договора купли-продажи № 16/05 от 16.05.2005 ООО «Финансово-Экономическое Содружество» приобрело у ООО «Торговый мир» земельный участок с кадастровым номером 10:01:13 01 55:005, находящийся по адресу:                     г. Петрозаводск, ул. Л. Чайкиной, д.16, общей площадью 8095 кв.м. по цене                      501 500 руб. Государственная регистрация права собственности на земельный участок произведена 05.07.2005. Обществом получены разрешения на строительство жилых домов на указанном участке.

По поручению ООО «Финансово-Экономическое Содружество» специалистами ООО «Карельская оценочная компания» произведена оценка рыночной стоимости указанного земельного участка по состоянию на 10.12.2007. Согласно отчету оценщика № 2221П от 28.12.2007 рыночная стоимость земельного участка составила 40 305 000 руб.

ООО «Финансово-Экономическое Содружество» в бухгалтерском учете по состоянию на 28.12.2007  произвело увеличение стоимости земельного участка на сумму произведенной оценки, по данным карточки счета 01.1 «Основные средства» стоимость земельного участка составила 40 806 500 руб.

Оценочная стоимость земельного участка была распределена ООО «Финансово-Экономическое Содружество» пропорционально общей площади домов; по реализованным и переданным дольщикам квартирам и нежилым помещениям была учтена в расходах при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.   

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что результаты переоценки земельного участка не могут  учитываться для целей налогообложения, в связи с чем, признал решение инспекции в данной части правомерным.

Суд апелляционной инстанции не видит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как указал суд первой инстанции, Отчет оценщика, определяющий рыночную стоимость объекта, не может свидетельствовать об увеличении первоначальной  стоимости объекта, а иных доказательств, подтверждающих  факт несения затратов, кроме отчета оценщика, Обществом не представлено.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

По пункту 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

В данном случае, как установлено налоговым органом и подтверждено судом первой инстанции, отсутствуют сведения о том, что Общество осуществило какие-либо дополнительные затраты по изменению фактического состояния земельного участка.

При таких обстоятельствах выводы, изложенные в указанных пунктах решения инспекции, правомерно признаны судом первой инстанции обоснованными.

Согласно пункту 2.1 решения, налоговым органом в ходе проверки установлена неполная уплата Обществом НДС в размере 5 185 696руб. в результате завышения налоговых вычетов, определенных Обществом расчетным путем по нежилым помещениям, построенным по договорам участия в долевом строительстве.

Отказывая в удовлетворении требования налогоплательщика, суд первой инстанции руководствовался следующим.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения НДС признаются, в том числе, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, включая реализацию предметов залога и передачу товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В подпункте 1 пункта 2 статьи 146 Кодекса определено, что не признаются объектом налогообложения операции, указанные в пункте 3 статьи 39 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ  не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.

 Анализ норм Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" позволяет сделать вывод о том, что, финансируя часть строительства, дольщик закрепляет за собой право собственности на профинансированную часть строящегося имущества, поэтому при передаче застройщиком дольщику (инвестору) части построенного объекта смена собственника данной части объекта не происходит; передача построенного помещения дольщику является передачей имущества инвестиционного характера и в соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ не признается реализацией, следовательно, НДС не облагается.

В силу пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Однако применение налоговых вычетов в соответствии со статьями 171, 172 Кодекса производится при наличии объекта обложения НДС, указанного в подпункте 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса, а также при соблюдении требований, установленных для применения таких вычетов.

Вместе с тем, как правильно отметил суд, указанные операции не подлежат обложению НДС на основании подпункта 4 пункта 3 статьи 39 Кодекса, в связи с чем, у Общества отсутствовали основания для отнесения НДС в налоговые вычеты.

По  пункту 2.2 решения инспекции

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией также установлена неполная уплата Обществом НДС  за 3 квартал 2008, 4 квартал 2009 года в сумме 9 329 124 руб. в результате занижения налоговой базы по НДС на сумму финансового результата от долевого строительства.

Пунктом 1 статьи 146 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по НДС является