Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2009 по делу n А05-10581/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

услуг и того, какие были проведены исследования, поскольку законом не установлено обязательных требований  к оформлению акта, который лишь фиксирует факт оказания данных услуг. Остальные доводы, приведенные обществом по данному эпизоду, являются рассуждениями, оценке не подлежат.

В пунктах 2.1, 2.11 акта и п. 1.9 решения инспекцией отражено, что ООО «Сезон» в нарушение статьи 237 НК РФ при определении налоговой базы по единому социальному налогу  не была включена в период с 01.01.2004 по 31.12.2006 заработная плата физических лиц, занятых в сферах деятельности, облагаемых по общему налоговому режиму, начисленная и выплаченная в ООО «Персей-1», ООО «Персей-2», ООО «Персей-3», ООО  «Персей-4», ООО «Сезон», индивидуальными предпринимателями Лебедевой Е.А., Смирновым В.И., Дружининой М.Д., что привело к неуплате ЕСН (с учетом принятых инспекцией возражений налогоплательщика) в сумме 11 525 325 руб. согласно расчету в приложениях № 14, 15, 16 к решению (т. 5, л. 108-110), в том числе за 2004 год – 5 638 277 руб., за 2005 год – 3 106 950 руб., за 2006 год – 2 780 098 руб., пеней в сумме 5 076 698 руб. и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 2 338 961 руб. В ходе проверки инспекция установила, что должностными лицами ООО «Сезон» в целях занижения налоговой базы и неуплаты налога посредством формального разрыва трудовых отношений с работниками, осуществляющими производственно-хозяйственную деятельность, умышленно создана «схема» выплаты заработной платы физическим лицам через другие, специально созданные для этих целей, организации и индивидуальных предпринимателей, которые применяли упрощенную систему налогообложения в порядке главы 26.2 НК РФ и не являлись плательщиками ЕСН.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд по данному эпизоду пришел к выводу о правомерном начислении инспекцией ЕСН, подлежащего уплате обществом с сумм заработной платы работников организаций: ООО  «Персей-1», ООО «Персей-2», ООО «Персей-3», ООО  «Персей-4», ООО Фирма «Сезон», предпринимателей Дружининой М.Д.,  Лебедевой Е.А., Смирнова В.И. согласно расчету, приведенному в приложениях № 14-17 к оспариваемому решению (т. 5, 108-112).

Апелляционная инстанция считает такой вывод обоснованным.

В ходе судебного разбирательства судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела следующее.

Смирнов В. И., Дружинина М. Д. и Лебедева Е. А. - работники ООО «Сезон» в установленном порядке приобрели статус индивидуального предпринимателя: первый - в 2002 году, остальные - в 2003 году. В 2003 году по решению работника ООО «Сезон» Салминой Л. В. созданы ООО «Персей-1», ООО «Персей-2», ООО «Персей-3», ООО «Персей-4», ООО «Фирма Сезон». В 2006 году ею учреждены ООО «Персей-5», ООО «Персей-6» (т. 45, л. 106-143; т. 46, л. 156-173).

В начале 2004 года произошло массовое увольнение и переход из ООО «Сезон» продавцов, продавцов-кассиров, грузчиков, уборщиц, кладовщиков, водителей и других работников на работу в ООО «Персей-1», ООО «Персей-2», ООО «Персей-3», ООО «Персей-4», ООО «Фирма Сезон», к индивидуальным предпринимателям Смирнову В. И., Дружининой М. Д., Лебедевой Е. А. При этом в ООО «Фирма «Сезон» были приняты работники ООО «Сезон», относящиеся к управленческому аппарату. (т. 32, л. 129-157; т. 33, т. 34; т. 35, л. 1-65).

Общество (заказчик) заключило договоры (т. 38, л. 61-92): с предпринимателем Смирновым В. И. - на оказание автотранспортных услуг от 01.01.2003; с предпринимателем Лебедевой Е. А. - на оказание услуг по организации приемки товара, подборки товара, комплектации в партии, отгрузки товара, списания товара от 01.02.2003, на предоставление персонала, на выполнение ремонтно-строительных работ, отделочных работ от 01.04.2004; с предпринимателем Дружининой М. Д. - на  выполнение ремонтно-строительных и отделочных работ от 01.02.2003, а также договоры оказания услуг по организации розничной продажи принадлежащего ООО «Сезон» товара (т. 38, л. 93-118): с ООО «Персей-1» от 01.07.2003, от 01.08.2003; с ООО «Персей-2» от 01.07.2003, от 01.08.2003; с ООО «Персей-3» от 01.07.2003 от 01.08.2003; с ООО «Персей-4» от 01.07.2003, от 01.08.2003. По договорам возмездного оказания услуг от 01.01.2003, от 01.11.2003 (т. 38, л. 123-127) ООО «Фирма «Сезон» оказывала ООО «Сезон» бухгалтерские, юридические и другие услуги по управлению. Общество заключает с Лебедевой Е.А. названные договоры в то время, когда управление складами входит  в ее должностные обязанности как работника данного общества.

Из протоколов показаний свидетелей (работников названных специальностей, должностей), полученных ИФНС в соответствии с правами, предоставленными подпунктом 12 пункта 1 статьи 31, статьей 90 НК РФ, (т. 35, л. 69-180; т. 36, л. 1-12, 27-38, 48-141, 151-152; т. 37, л. 1-14, 34-38, 46-51, 58-62, 79-84, 94-99, 108-119, 123-142, 147-149; т. 38, л. 8-13, 17-21, 34-44, 48-52) видно, что написать заявление об увольнении из ООО «Сезон» им предлагали директора магазинов, сообщив о переименовании ООО «Сезон» в организации с названиями «Персей», все работники остались на прежних рабочих местах, с тем же режимом работы и той же зарплатой, условия труда у них не изменились, все вопросы решали с директорами магазинов, с руководителем организаций «Персей» не встречались.

Следует отметить, что приказы о приеме на работу в ООО «Персей-1», ООО «Персей-2», ООО «Персей-3», ООО «Персей-4» работниками и руководителем не подписаны. В связи с этим суд сделал правильный вывод о формальном характере увольнения работников из ООО «Сезон» и поступления их на работу к вышеуказанным лицам.

При проверке инспекцией установлено, что работой на конкретных местах, транспортом, оборудованием, спецодеждой, средствами индивидуальной защиты работников, принятых в названные организации и к предпринимателям, фактически обеспечивало ООО «Сезон» Им же организованы и оплачены медицинские осмотры работников (т. 44, л. 80-138). Трудовые книжки уволенных из ООО «Сезон» работников находились в одном отделе кадров, расположенном по адресу г. Архангельск ул. Дежневцев, 32. ООО «Сезон» размещало в средствах массовой информации рекламу о наборе продавцов-кассиров, грузчиков и работников других специальностей в  свои магазины. При увольнении работников из ООО «Сезон» им не выплачивалась компенсация за неиспользованный трудовой отпуск. Неиспользованные трудовые отпуска предоставлялись в новых организациях. Вновь созданные организации и предприниматели оказывали услуги только ООО «Сезон», не имели собственного имущества, их сотрудники работали в магазинах и помещениях общества и на принадлежащем ему оборудовании. Организации «Персей» не осуществляли действий по подбору персонала для общества.  Количество работников в каждом из обществ и у предпринимателей не превышало ста человек, что позволило им применять упрощенную систему налогообложения. Тот факт, что предприятия и предприниматели оказывали услуги по предоставлению персонала, получали доход только от ООО «Сезон» и не несли каких-либо иных расходов, кроме  выплаты заработной платы, отчислений на налоги и страховые взносы, подтверждается  книгами учета доходов и расходов обществ «Персей» и предпринимателей, карточками счета 60.2 (т. 42, т. 43, л. 1-60, т. 44, л.140-173).

Из материалов дела следует, что ООО «Персей-1», ООО «Персей-2», ООО «Персей-3», ООО «Персей-4» заключили с коллективами магазинов договоры о полной материальной ответственности (т. 46, л. 44-57), однако при проверке инспекции обществом не были представлены документы, свидетельствующие о передаче товаров названным организациям для последующей розничной продажи. У организаций отсутствовали товарно-материальные ценности, поэтому они не передавались их работникам, указанные договоры заключены в отношении товара, принадлежащего ООО «Сезон». Доказательств обратного в деле нет. Вместе с тем, в силу статьи 245 Трудового кодекса Российской Федерации ценности, которые вверяются заранее установленной группе лиц по договору о коллективной (бригадной) материальной ответственности, принадлежат работодателю.

Из расчетов ежемесячных вознаграждений (т. 43, л. 62-84, 99-106, 109-112) за оказанные обществами «Персей-1», «Персей-2», «Персей-3», «Персей-4» услуги видно, что оно состояло из заработной платы работников, налогов  с учетом отчислений в Пенсионный фонд и рентабельности.

Согласно протоколу допроса свидетеля от 20.11.2007 (т. 36, л. 14-21) Салмина Л. В., являющаяся учредителем и директором обществ «Персей», до создания которых работала в ООО «Сезон» управляющей торговыми павильонами, не могла объяснить цель создания одновременно четырех организаций «Персей», а затем еще двух. Из протокола следует, что услуги созданным ею организациям оказывала кадровая служба ООО «Сезон», в офисе которой (г. Архангельск, ул. Дежневцев, 32) хранились трудовые книжки работников.

Допрошенный в ходе налоговой проверки свидетель - предприниматель Смирнов В. И. (протокол допроса от 30.10.2007, т. 37, л. 150-154), ранее работавший завхозом в ООО «Сезон», показал, что, являясь предпринимателем, занимался перевозкой грузов и пассажиров, оказывая услуги ООО «Сезон» и ООО «Сезон-мини». Транспорт арендовал у ООО «Сезон». Приемом, увольнением, учетом рабочего времени его работников занималась по доверенности Лебедева Е. А.

Допрошенная в ходе налоговой проверки свидетель - предприниматель Лебедева Е. А. показала (протокол от 01.11.2007, т. 37, л. 68-73), что не помнит, по чьей инициативе она зарегистрировалась предпринимателем; будучи таковым, занималась хранением товаров на складе ООО «Сезон», отпуском данных товаров со склада, ремонтными работами, прием работников, уволенных из ООО «Сезон», к ней как предпринимателю осуществлял отдел кадров ООО «Сезон». Кто занимался закупкой строительных материалов, составлением смет, актов выполненных работ, она не знает. До регистрации в качестве предпринимателя Лебедева Е. А. работала в ООО «Сезон» руководителем распределительного центра, в ее обязанности входила организация работы складов и транспорта.

Свидетель Дружинина М. Д. (протокол допроса от 12.11.2007, т. 36, л.142-145) показала, что у нее, частного предпринимателя, числились работники строительной группы ООО «Сезон», в котором она была начальником кадровой службы, продолжала работать в этой должности и после регистрации в качестве предпринимателя. Не помнит, работников каких специальностей принимала на работу как предприниматель; закупкой строительных материалов, составлением смет, актов выполненных ремонтных работ не занималась. Рабочее место ее как предпринимателя - то же, что и в ООО «Сезон». В ООО «Фирма «Сезон» из ООО «Сезон» она переведена также на должность начальника кадровой службы.

Приведенные фактические обстоятельства обществом не оспариваются.

В связи с этим ИФНС начислила ЕСН с сумм заработной платы, выплаченной физическим лицам вновь созданными организациями (ООО «Персей-1», ООО «Персей-2», ООО «Персей-3», ООО «Персей-4», ООО «Фирма Сезон») и индивидуальными предпринимателями: Смирновым В.И., Дружининой М.Д., Лебедевой Е.А., (как указано в оспариваемом решении инспекции), за исключением заработной платы работников магазинов, по которым уплачивался единый налог на вмененный доход.

Объектом налогообложения для организаций в соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В силу статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога.

Установленные в ходе проведения инспекцией мероприятий налогового контроля и арбитражным судом обстоятельства дела позволяют сделать вывод о том, что в рассматриваемом случае имеет место создание условий обществом для целенаправленного уклонения от уплаты единого социального налога. Фактически вместо структурных подразделений ООО «Сезон» (кадровой службы, торгового отдела, бухгалтерии, юридического отдела, строительной группы, складского хозяйства, магазинов, транспорта) появились вышеперечисленные организации и индивидуальные предприниматели, которые оказывали услуги друг другу и ООО «Сезон».

Наличие в деле доказательств, свидетельствующих о нахождении всех организаций и предпринимателей по одному адресу с ООО «Сезон», формальности трудовых отношений работников и созданных организаций, а также у предпринимателей; фактическое исполнении их работниками трудовых обязанностей в обществе; ограниченность у предпринимателей и организаций  среднесписочной численности рабочих мест в каждой создаваемой организации для возможности применения особого налогового режима; отсутствие у предпринимателей и организаций своего имущества, специализированной деятельности и иной деловой активности подтверждают данный вывод.

Соответствующее экономическое обоснование, из которого бы следовало, что налоговая выгода не является исключительным мотивом при такого рода деятельности общества «Сезон», в рамках настоящего дела не усматривается. Такие доказательства в материалах дела отсутствуют.

Пленум ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 разъяснил: под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Деятельность ООО «Сезон», связанная с заключением с организациями,  фактически созданными им же  и применяющими упрощенную систему налогообложения, договоров найма персонала, который, находясь в трудовых отношениях с организациями и предпринимателями, фактически выполняет свои трудовые обязанности в обществе, квалифицируется как направленная на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по единому социальному налогу.

Таким образом, суд первой инстанции дал правильную оценку имеющимся в деле доказательствам относительно доначисления ООО «Сезон» ЕСН.

Из материалов дела (т. 38, л. 128-176, т. 39, т. 40, л. 1-153, т. 41, т. 47, л. 1-38, 56-181) видно, что инспекцией при проверке исследовались документы