Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2009 по делу n А13-517/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

раздельного учета. В связи с этим налогоплательщики должны сами обеспечить ведение раздельного учета таким образом, чтобы можно было достоверно определить, к какому виду деятельности относятся те или иные суммы налога.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что в соответствии с пунктами 1.3 учетных политик на 2005, 2006 и 2007 годы учет хозяйственных операций по отдельным видам деятельности ведется раздельный. Ведение раздельного учета подтверждается представленными в материалы дела регистрами.

В соответствии с пунктом 6.1 учетной политики на 2005 год входной НДС распределяется по видам деятельности пропорционально доле отгруженного товара определенного вида деятельности к общей отгрузке; пунктами 6.1 учетных политик на 2006 и 2007 годы - входной НДС распределяется по видам деятельности пропорционально доле доходов определенного вида деятельности к общему доходу предпринимателя (том 4, листы 113-115).

Налогоплательщиком в ходе проверки и в материалы дела представлены расчеты удельного веса опта (том 5, лист 20). Судом первой инстанции установлено, что фактически налоговые обязательства определялись на основании указанных расчетов (том 4, листы 129-131).

В ходе рассмотрения возражений предпринимателем составлены расчеты удельного веса стоимости товара по видам деятельности за 2005, 2006, 2007 годы и расчеты налоговых вычетов за указанные периоды. Данные расчеты составлены на основании покупной стоимости реализованного товара.

По мнению предпринимателя, первоначальные расчеты являются правильными, поскольку товар, приобретаемый предпринимателем для перепродажи, обезличивался, невозможно установить, какая именно часть товара использовалась в облагаемых и не облагаемых НДС операциях, инспекцией произведен перерасчет налоговых обязательств за часть проверяемого периода, не учтены остатки товара, суд считает неправомерным произведенный инспекцией перерасчет НДС.

Суд апелляционной инстанции согласен с судом первой инстанции о правомерности позиции заявителя о возможности применения расчетного метода определения «входного» НДС.

Вместе с тем, судом первой инстанции установлено, что предпринимателем в расчетах учтены несопоставимые показатели сумм оптовой и розничной реализации.

Как следует из выписок из расчетов удельного веса, предпринимателем по каждому налоговому периоду определен удельный вес оптовой реализации в общей сумме реализации (том 5, лист 20). Сумма оптовой реализации в указанный расчет включена на основании данных книг продаж за соответствующий налоговый период с учетом НДС, сумма розничной реализации - из книги учета доходов и расходов по рознице (том 5, листы 17-19). Представители инспекции в судебном заседании не оспаривали суммы реализации, включенные в расчет.

На основании пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов и без включения в них налога на добавленную стоимость.

Согласно статье 168 указанного Кодекса налогоплательщик при реализации товаров (работ, услуг) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) предъявляет к оплате покупателю соответствующую сумму налога.

Исходя из статьи 170 НК РФ во взаимосвязи с перечисленными нормами и положениями пункта 3 статьи 152 и пункта 1 статьи 257 НК РФ стоимость реализованного товара (работ, услуг) употребляется в Кодексе в значении показателя денежной оценки реализованных товаров (работ, услуг), определяемого исходя из цены (тарифа) и количества (объема) товара.

Таким образом, при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, налогоплательщик (продавец) сверх стоимости товаров (работ, услуг) предъявляет к уплате покупателю сумму налога, учитываемую данным налогоплательщиком при исчислении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

При этом полученная продавцом сумма налога не является частью стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), а также не является доходом от реализации товаров (работ, услуг), так как суммы НДС и суммы дохода подлежат отдельному учету.

В случае реализации товаров (работ, услуг), которые не подпадают под операции, облагаемые НДС, продавец предъявляет покупателю к оплате только стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) без налога.

Поскольку при определении пропорции сумм НДС, подлежащих включению в соответствующую налоговую декларацию в качестве налоговых вычетов, предусмотренной пунктом 4 статьи 170 Кодекса, необходимо применять сопоставимые показатели, то следует учитывать суммы, отражающие стоимость товаров (работ, услуг) без учета НДС.

Данный вывод соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлении от 18.11.2008 № 7185/08 и определении от 21.01.2009 № ВАС-7652/08.

Таким образом, в целях определения удельного веса оптовой реализации в общей сумме стоимости товаров, отгруженных за налоговый период, необходимо учитывать выручку от реализации товаров оптом без учета НДС и выручку от розничной реализации.

Предпринимателем в суд первой инстанции представлены расчеты удельного веса опта в общей сумме отгруженного товара за 2005, 2006, 2007 годы, составленные без учета суммы НДС в стоимости отгруженного оптом товара. На основании данных расчетов заявителем определены суммы вычета и НДС, подлежащего уплате за проверяемый период (том 5, листы 48-53).

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно сделал вывод о том, что действительные налоговые обязательства за проверяемый период определены предпринимателем правильно в представленных расчетах (том 5, листы 51-53).

В результате судом первой инстанции сделан вывод, который суд апелляционной инстанции поддерживает, о том, что инспекцией необоснованно предложено уплатить НДС за март 2005 года в сумме 37 766 руб. 51 коп., за май 2005 года – 41 526 руб. 77 коп., за июнь 2005 года – 24 455 руб., за август    2005 года – 69 366 руб. 89 коп., за октябрь 2005 года – 14 548 руб. 99 коп., за ноябрь 2005 года – 33 281 руб. 38 коп., за декабрь 2005 года – 42 309 руб. 71 коп., за январь 2006 года – 44 107 руб. 31 коп., за февраль 2006 года – 70 143 руб. 19 коп., за март 2006 года – 46 447 руб. 91 коп., за июль 2006 года – 35 941 руб. 98 коп., за сентябрь 2006 года – 10 980 руб. 38 коп., за октябрь 2006 года – 61 124 руб. 62 коп., за ноябрь 2006 года – 77 074 руб. 53 коп., за январь 2007 года – 96 178 руб. 64 коп., за март 2007 года – 119 504 руб. 99 коп., за апрель 2007 года – 12 688 руб. 52 коп., за май 2007 года – 17 289 руб. 70 коп., за июнь 2007 года – 40 644 руб. 40 коп., за июль, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2007 года - 862 213 руб. 91 коп.

При этом судом первой инстанции установлено и не оспаривается налоговым органом, что в июле, августе, сентябре, октябре, ноябре, декабре 2007 года предпринимателем розничной реализации не осуществлялось, расчет налога составлялся на основании данных книг покупок и книг продаж. В этой связи оснований для перерасчета налога методом, примененным налоговым органом, и его доначисления не имелось.

Также является правомерным вывод суда первой инстанции о необоснованном уменьшении предъявленного к возмещению НДС за март  2005 года в сумме 44 531 руб., за май 2005 года – 231 198 руб., за июнь 2005 года – 50 315 руб., за август 2005 года – 52 677 руб., за ноябрь 2005 года – 55 692 руб., за декабрь 2005 года – 46 956 руб., за январь 2006 года – 104 681 руб., за февраль 2006 года – 25 734 руб., за март 2006 года – 245 887 руб., за июль 2006 года –  67 352 руб., за октябрь 2006 года – 1 374 руб., за ноябрь 2006 года – 122 383 руб.

В качестве дополнительного обоснования предложения уплатить предъявленный к возмещению НДС за январь и март 2007 года инспекция указала на то, что налоговым органом по результатам проверки налоговой декларации в порядке статьи 176 НК РФ принято решение о возмещении НДС.

Однако, как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, за январь 2007 года инспекцией доначислено 26 269 руб.         64 коп. НДС, предложено уплатить 96 178 руб. 64 коп. НДС с учетом уменьшенного предъявленного к возмещению налога в сумме 69 909 руб. С учетом данных расчетов предпринимателя за январь 2007 года сумма налога, подлежащего возмещению, составляет 65 503 руб., в декларации заявлено к возмещению 69 909 руб. Следовательно, налоговым органом правомерно уменьшен предъявленный к возмещению налог на 4406 руб. (69 909-65 503).

За март 2007 года инспекцией доначислено 53 844 руб. 99 коп. НДС, предложено уплатить 119 504 руб. 99 коп. НДС с учетом уменьшенного предъявленного к возмещению налога в сумме 65 660 руб. С учетом данных расчетов предпринимателя за март 2007 года сумма налога, подлежащего возмещению, составляет 40 605 руб., в декларации заявлено к возмещению     65 660 руб. Следовательно, налоговым органом правомерно уменьшен предъявленный к возмещению налог в сумме 25 055 руб. (65 660-40 605).

При таких обстоятельствах налоговым органом необоснованно предложено уплатить за январь 2007 года 69 909 руб., за март 2007 года –        65 660 руб. налога, заявленного к возмещению.

Поскольку судом принимаются расчеты заявителя, сумма налога, подлежащего возмещению за январь 2007 года, составляет 65 503 руб., то доначисление и предложение уплатить НДС за январь 2007 года в сумме         26 269 руб. 64 коп. необоснованно; сумма налога, подлежащего возмещению за март 2007 года, составляет 40 605 руб., доначисление и предложение уплатить НДС за март 2007 года в сумме 53 844 руб. 99 коп. необоснованно.

Таким образом, налоговым органом неправомерно предложено уплатить за январь 2007 года 96 178 руб. 64 коп. НДС., за март 2007 года - 119 504 руб. 99 коп.

Действительно, инспекцией приняты решения от 13.07.2007 № 1096 о возмещении НДС за январь 2007 года в сумме 23 041 руб., от 28.09.2007 № 1077 о возмещении НДС за март 2007 года в размере 21 454 руб. (том 5, листы 9-10).

Однако с учетом того, что сумма налога, подлежащего возмещению за январь 2007 года, составляет 65 503 руб., за март 2005 года - 40 605 руб., доводы налогового органа о наличии решений от 13.07.2007 № 1096, от 28.09.2007 № 1077 не влияют на правомерность вывода суда первой инстанции о необоснованности предложения налоговым органом обществу уплатить НДС за январь 2007 года в сумме 96 178 руб. 64 коп., за март 2007 года - 119 504 руб. 99 коп.

Таким образом, предпринимателю неправомерно доначислен НДС в общей сумме 1 757 595 руб. 33 коп., а также необоснованно уменьшен предъявленный к возмещению НДС в общей сумме 1 048 780 руб.

Поскольку судом установлено неправомерное предложение уплатить НДС и уменьшение предъявленного к возмещению налога, порядок исчисления пеней и штрафа предпринимателем не оспаривается, то привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа и начисление пеней в соответствующих суммах является неправомерным.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований предпринимателя в части предложения уплатить недоимку по НДФЛ за 2005 год в сумме 103 305 руб., за 2006 год - 260 727 руб., за 2007 год - 106 729 руб., недоимку по ЕСН, правомерно руководствовался следующим.

Пунктами 1.1.1, 1.2.1, 1.3.1 оспариваемого решения налоговым органом установлено завышение суммы фактически произведенных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета в 2005, 2006, 2007 годах, в результате чего доначислен НДФЛ за 2005 год в сумме 103 305 руб., за 2006 год -            260 727 руб., за 2007 год - 20 956 руб. Предпринимателю предложено уплатить доначисленные налоги за 2005, 2006 годы в указанных суммах, налог за 2007 год в размере 106 729 руб.

Основанием доначисления НДФЛ послужило то обстоятельство, что, по мнению налогового органа, предпринимателем неправомерно включена в состав расходов стоимость отгруженного неоплаченного товара.

По мнению предпринимателя, затраты подлежат включению в расходы, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, факт оплаты товара покупателями не влияет на возможность отнесения затрат на расходы. Указанный довод предпринимателя не принимается судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

Предприниматель в проверяемом периоде осуществлял оптовую торговлю, в связи с чем применял общую систему налогообложения и являлся плательщиком НДФЛ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ. Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ (13 %), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных данной главой (пункт 3 статьи 210 НК РФ).

В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций». К указанным расходам налогоплательщика относится также государственная пошлина, которая уплачена в связи с его профессиональной деятельностью.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ (в редакции Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ) в целях главы «Налог на прибыль организаций» налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные