Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2008 по делу n А32-28981/2006. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

периодом его получения. Соответственно, если в следующих отчетных (налоговых) периодах налоговая база по данному виду ценных бумаг не будет формироваться, то и полученный ранее убыток по векселям для целей налогообложения вообще не будет учитываться.

Налогоплательщик не отразил по строке 120 листа 06, строкам 180-200 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль доходы от реализации векселей и прибыль от реализации ценных бумаг.

Положения ст. 280 НК РФ ограничивают принятие убытков для целей налогообложения.

Пунктом 2 ст. 280 НК РФ установлен закрытый перечень расходов по реализации ценных бумаг принимаемый для целей налогообложения, а п. 2 и 3 ст. 279 НК РФ установлен закрытый перечень расходов при уступке (переуступке) права требования, принимаемый для целей налогообложения, общехозяйственные расходы предприятия к ним не отнесены.

Поскольку при определении налогооблагаемой базы при реализации векселей не предусмотрено отнесение общехозяйственных расходов в ее уменьшение, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что эти расходы организации не принимают участие в распределении их пропорционально по видам деятельности.

Статьей 249 НК РФ установлено, что для целей налогообложения доходом от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также от реализации имущественных прав. Исходя из указанной статьи организации, применяющие метод начисления, при осуществлении операций по уступке (переуступке) права требования определяют налоговую базу по налогу на прибыль.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

На основании ст. 249 выручка от его реализации является для организации доходом от реализации.

При уступке налогоплательщиком – продавцом товара (работа, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внеареализационных расходов налогоплательщика.

Приказом руководителя от 30.12.2004 г. № 266 об учетной политике предприятия для целей налогообложения прибыли признаются доходы по методу начисления. Организации, применяющие метод начисления, при осуществлении операций по уступке (переуступке) права требования определяют налоговую базу по налогу на прибыль исходя из ст. 279 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 280 НК РФ установлен закрытый перечень расходов по реализации ценных бумаг принимаемый для целей налогообложения, общехозяйственные расходы предприятия к ним не отнесены.

Поскольку при определении налогооблагаемой базы при реализации векселей не предусмотрено отнесение общехозяйственных расходов в ее уменьшение, эти расходы организации не принимают участие в распределении их пропорционально по видам деятельности.

В силу п.п. 7 п. 2 ст. 265, ст. 279 НК РФ учет убытка от уступки права требования долга третьему лицу (банку) после наступления срока платежа для целей налогообложения прибыли налогоплательщика-продавца производится в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 279 НК РФ.

Пунктами 2 и 3 ст. 279 НК РФ установлен закрытый перечень расходов при уступке (переуступке) права требования, принимаемый для целей налогообложения, общехозяйственные расходы предприятия к ним не отнесены.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности (по прямому методу), распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Как установлено судом первой инстанции, общехозяйственные расходы Общества в соответствии с учетной политикой, исходя из положений ст. 274, 279, 280, 284 НК РФ, отражены следующим образом: по сельскохозяйственной деятельности 12500199 руб., по данным предприятия 10382000 руб., занижение 2118199 руб.; прочей деятельности 1391734 руб., по данным предприятия 3740000 руб., завышение 2348266 руб.; общехозяйственные расходы в сумме 3740000 руб. отражены по прочей деятельности и учтены в целях налогообложения по налогу на прибыль; расходы по деятельности, облагаемой налогом на прибыль по ставке 24 % завышены на 2348266 руб.

На основании п. 2 ст. 280, пп. 2 п.3 ст. 279, п.1 ст. 284, п. 9 ст. 274 НК РФ сумму общезаводских расходов следует распределить по видам деятельности, а именно: реализация продукции сельскохозяйственного производства и прочая реализация, без учета доходов от реализации ценных бумаг и от уступки права требования.

Поэтому судом первой инстанции сделан вывод о правомерном распределении инспекцией общехозяйственных расходов: 189805619 руб. по реализации продукции сельскохозяйственного производства; 38714734 руб. по прочей реализации или занижены расходы по реализации продукции сельскохозяйственного производства на 4114239 руб.; 2348266 руб. завышенные расходы по прочей деятельности.

Доводы подателя жалобы по данному эпизоду основаны на неправильном толковании действующего законодательства и не могут быть приняты судебной коллегией.

Согласно п. 1 ст. 823 ГК РФ договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ и услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом. К коммерческому кредиту применяются правила гл. 42 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором, из которого возникло соответствующее обязательство, и не противоречит существу такого обязательства (п.2 ст. 823 ГК РФ).

В силу п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Следовательно, по договору коммерческого кредита заимодавец предоставляет заемщику товары на праве собственности, а у заемщика при этом возникает обязанность оплатить поставленные товары путем предоставления кредита (аванса, предварительной оплаты, отсрочки или рассрочки оплаты товаров). Таким образом, при осуществлении операций по передаче указанных товаров по договору коммерческого кредита имеет место их реализация.

В состав внереализационных расходов согласно п. 2 ст. 265 НК РФ относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269 и 291 настоящего Кодекса), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

В целях настоящей главы под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления (ч. 1 ст. 269 НК РФ).

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, ЗАО «Агрофирма «Полтавская» оформила кредитные соглашения на сумму 430000170 руб. 77 коп. под 13,25 % во Внешторгбанке (том 2 л.д. 27-57, том 3 л.д. 1-23, 119-129, том 4 л.д. 69-79 ). Цель кредита: приобретение семян, кормов, горюче-смазочных материалов, запасных частей для ремонта сельскохозяйственной техники, минеральных удобрений, средств защиты растений, ветеринарных препаратов и других материальных ресурсов для проведения сезонных работ (финансирование текущих производственных затрат) (п. 4 2 договоров).

Обеспечением исполнения обязательств заемщика являются простые векселя Внешторгбанка, которые переданы ЗАО «Агрофирма «Полтавская» Внешторгбанку с залоговым индоссаментом (том 4 л.д. 11-16, 116-135, том 5 л.д. 7-30), с учетом дополнений к соглашениям (том 4 л.д. 1-6,102-107,147-149). Векселя получены по договорам купли-продажи с ЗАО «Новая Аграрная Система»: № 53/156 от 22.04.2004 г. на сумму 343062500 руб.; № 54/156 от 28.04.2004 г. на сумму 148660416 руб. (том 4 л.д. 85-95,136-146). Обществу предоставлена отсрочка оплаты векселей (коммерческий кредит) сроком до 28.04.2004 г. проценты по коммерческому кредиту составляют 3,21%.

30.06.2005 г. платежным поручениям № 01002 задолженность по векселям в сумме 457155967 руб. 94 коп. погашена ООО «Зион». (том 4 л.д. 114). Данная сумма 30.06.2005 г. соглашением о переуступке права требования переведена с ООО «Зион» на ООО «Бродкаст».

Общество расходы по уплате процентов за пользование векселями в сумме 10102000 руб. отражены в составе внереализационных расходов по прочей деятельности, облагаемой налогом на прибыль по ставке 24%.

Судом первой инстанции установлено, что получение кредита связано с сельскохозяйственной деятельностью, которая облагается налогом на прибыль по ставке 0%, следовательно, расходы по уплате процентов за пользование векселями в сумме 10102000 руб. подлежат отражению по сельскохозяйственной деятельности.

Данный вывод суда подтверждается материалами дела.

Податель жалобы не представил доказательств того, что расходы по коммерческому кредиту не относятся к сельскохозяйственной деятельности, поэтому доводы общества по данному эпизоду подлежат отклонению как документально необоснованные.

В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей налоговые вычеты. При этом согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Возмещение налогоплательщику налога на добавленную стоимость, уплаченного им поставщику, производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения (пункт 2 статьи 173 Кодекса).

Согласно  пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных статьей и при наличии соответствующих первичных документов. Статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 N 129-ФЗ предусмотрено оформление оправдательными документами всех хозяйственных операций, проводимых организацией. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Закон содержит императивную норму о том, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. И лишь в том случае, когда форма документов не предусмотрена в этих альбомах, предприятия вправе применять для оформления хозяйственных операций первичные учетные документы, формы документов, содержащие обязательные реквизиты, предусмотренные в статье 9 вышеназванного Закона и утвержденные руководителем предприятия.

Положения этой статьи находятся во взаимосвязи со статьями 171 и 172 Кодекса и предполагают возможность возмещения налога из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

На основании вышеизложенного, право на проведение налоговых вычетов может быть реализовано лишь в случае предоставления заинтересованным лицом законодательно установленного перечня надлежащим образом оформленных документов. Непредставление, а равно представление документов, содержащих недостоверные сведения, влечет отказ в проведении налоговых вычетов.

Согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет - фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Пунктом 2 указанной статьи предусмотрено, что счета - фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В силу пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ в счете - фактуре должен быть указан номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Согласно пункту 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Пунктом 3 ст. 169 НК РФ предусмотрено, что обязанность составлять счета-фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж возложена на налогоплательщиков НДС.

Согласно п.3 ст. 168 НК РФ счета-фактуры выставляются не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

В силу п. 14 правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914, счета-фактуры не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут регистрироваться в книге покупок.

Согласно статье 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату