Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.05.2009 по делу n А53-16934/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

осмотрительность при выборе контрагента, поэтому не может реализовать свое право на налоговый вычет по НДС в ущерб интересам федерального бюджета.

Суд исследовал обстоятельства совершения обществом хозяйственных операций с поставщиком, с которым общество  связывает свое право на налоговый вычет, и пришел к обоснованному выводу об отсутствии доказательств реальности взаимоотношений общества с указанным контрагентом.

Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона № 129-ФЗ от 21.11.1996г. «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Пунктом 2 ст. 9 Закона установлено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

Согласно указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, содержащимися в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденном Постановлением Госкомстата России от 25.12.98 № 132, для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации применяется форма № ТОРГ-12 «Товарная накладная». Форма товарно-транспортной накладной (зерно) № СП-31 установлена унифицированными формами первичной учетной документации по учету сельскохозяйственной продукции и сырья, утвержденными постановлением Госкомстата России от 29.09.1997 № 68.

Из смысла перечисленных нормативных актов следует, что товарно-транспортная накладная подтверждает как факт получения груза от грузоотправителя, так и факт получения груза автомобильным транспортом от определенного поставщика (грузоотправителя), т.е. подтверждается реальность конкретных хозяйственных операций. Поскольку возмещение налогоплательщику уплаченного им поставщику НДС производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленного им по операциям, признаваемым объектом налогообложения, налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, не подтвержденных надлежащими документами. В связи с тем, что спорная сельхозпродукция доставлялась заявителю автотранспортными средствами, в соответствии со ст. 785 и 791 ГК РФ должна была составляться товарно-транспортная накладная. При отсутствии товарно-транспортных сопроводительных документов, подтверждающих фактические обстоятельства транспортировки товарно-материальных ценностей, не представляется возможным установить факты хозяйственных операций и доставки товара.

Обязанность по доказыванию обстоятельств транспортировки сельхозпродукции, возложена на налогоплательщика не только законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, но и ч. 1 ст. 65 АПК РФ, предусматривающей, что каждое лицо, участвующее в деле, обязано доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Довод общества о том, что товарность сделок подтверждена товарными накладными формы ТОРГ-12 и в данном случае представления товарно-транспортных накладных не требуется, обоснованно отклонены судом первой инстанции. Судом первой инстанции обоснованно принято во внимание, что товарно-транспортные накладные в рамках проведенной налоговым органом выездной проверки обществом не представлялись, несмотря на их истребование инспекцией в порядке статьи 93 НК РФ и представлены лишь в рамках производства настоящего дела в суде.

Вместе с тем, довод общества о том, что в данном случае судом не должны быть исследованы и приняты во внимание документы, не представленные налоговому органу в рамках проведенной проверки, обоснованно отклонен судом первой инстанции.

Исследовав указанные товарно-транспортные накладные, суд первой инстанции обоснованно оценил их как составленные формально с целью придания видимости транспортировки товара без его реального перемещения. В представленных обществом товарных накладных не указаны реквизиты транспортной накладной, вопреки установленной постановлением Госкомстата РФ от 25.12.98 г. № 132 форме ТОРГ-12. Во всех в представленных налогоплательщиком товарно-транспортных накладных отсутствуют оборотные листы, в связи с чем, невозможно установить сведения о погрузочно-разгрузочных работах, не указано время (прибытие, убытие) автомобиля под погрузку (разгрузку), более того, не указан тоннаж автомобилей и такие обязательные реквизиты, подлежащие проставлению в накладных – как зачетная масса продукции, качество (сортность, засоренность, влажность и т.п.), расстояние перевозки, количество мест и т.д., которые установлены к заполнению Постановлением Госкомстата РФ от 29.09.1997 № 68. Более того, в представленных товарно-транспортных накладных установлены расхождения в марках и грузоподъемности (масса нетто) автомобилей по сведениям, отраженными в них с данными базы ТРИС ГИБДД и техническим характеристиками автомобилей.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что данные недостатки являются ещё одним подтверждением правильности вывода налоговой инспекции об отсутствии реальных операций по закупке обществом сельхозпродукции именно у ООО «Омега - Трейдинг», поскольку основным назначением товарно-транспортного документа, как это вытекает из ст. 785 ГК РФ, является подтверждение исполнения гражданско-правового обязательства в виде совершения конкретной хозяйственной операции, это же предназначение товарно-транспортного документа – подтверждать факт получения груза от конкретного грузоотправителя, факт его перевозки и факт вручения определенному грузополучателю - вытекает также из п. 47 и 72 Устава автомобильного транспорта РСФСР и из подзаконных актов: инструкции Минфина СССР № 156, Госбанка СССР №30, ЦСУ СССР № 354/7, Минавтотранса РСФСР № 10\998 от 30.11.83 г. «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом»; приказа Госхлебинспекции при Правительстве РФ от 8.04.2002 № 29, утвердившего Порядок учета зерна и продуктов его переработки. Согласно данному приказу, действие названного Порядка распространяется на юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность по закупке, хранению, переработке и реализации зерна и продуктов его переработки, за исключением сельскохозяйственных товаропроизводителей.

При этом суд первой инстанции также обоснованно принял во внимание ссылку налогового органа на то обстоятельство, что в соответствии с представленными товарно-транспортными накладными спорная сельскохозяйственная продукция перевозилась легковыми автомобилями.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что поскольку контрагент общества, являлся перепродавцом спорной сельхозпродукции и ее перевозчиком, совершаемые им хозяйственные операции должны были фиксироваться оформлением товарно-транспортной накладной с указанием соответствующих сведений. Таким образом, организация-поставщик, в том случае, если бы названные операции были реальными, должна быть заинтересованной в надлежащем составлении транспортных документов, что позволило бы ссылаться на них как на доказательства в гражданско-правовом споре. Иное поведение этой организации свидетельствует о «бестоварности» составленных ею с обществом товарных накладных, сведения в которых повторяют сведения счетов-фактур, предъявленных обществом в обоснование вычета.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что доводы общества о том, что оно не несет ответственность за действия его контрагента правомерны. Сами по себе факты «неблагонадежности» делового партнера, неуплата им НДС в бюджет не могут являться доказательствами недобросовестности налогоплательщика-заявителя, если рассматривать их в отдельности.

Вместе с тем, суд первой инстанции обоснованно указал, что, заключая сделку с ООО «Омега-Трейдинг», общество должно было исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия. Избрав в качестве партнера указанную организацию, вступая с ней в правоотношения, налогоплательщик был свободен в выборе и поэтому должен был проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений, с учетом косвенного характера налога на добавленную стоимость.

В соответствии с п. 1 и 2 ст. 10 Гражданского кодекса Российской Федерации не допускаются действия граждан и юридических лиц, осуществляемые исключительно с намерением причинить вред другому лицу, а также злоупотребление правом в иных формах. В случае несоблюдения этих требований арбитражный суд может отказать лицу в защите принадлежащего ему права.

Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства. Однако, осуществляя субъективные права, они должны учитывать, что при этом они могут выйти за рамки собственно частных отношений и затронуть сферу публичных (фискальных) интересов. И когда имеет место очевидное игнорирование этих интересов, может иметь место злоупотребление предоставленными субъективными правами. Выявить это могут только правоприменители (налоговые органы и суды), которые должны стремиться к дифференциации ситуаций с уплатой налогов.

Помимо того, право на получение налоговых вычетов поставлено в зависимость от выполнения налогоплательщиком условий по представлению налоговому органу строго определенных документов, оформленных в установленном порядке. Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения своей обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Обязанность налогового органа доказать соответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту не освобождает налогоплательщика от представления доказательств по его доводам.

Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить надлежащее документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на налоговый вычет, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия. Право на возмещение из бюджета суммы НДС возникает у налогоплательщика в случае документального подтверждения им фактов уплаты суммы указанного налога поставщику и реально приобретения у них именно тех товаров (работ, услуг), по которым заявлен вычет, а документы должны содержать достоверную информацию.

Согласно разъяснению Конституционного Суда Российской Федерации в определении от 04.11.04 № 324-О во взаимосвязи с постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.01 № 3-П право на возмещение из бюджета сумм налога на добавленную стоимость корреспондирует обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме. Отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что установленные по делу обстоятельства в совокупности свидетельствуют о не подтверждении обществом права на применение налогового вычета по НДС и позволяют суду прийти к выводу об использовании системы поставок, оформления хозяйственных операций и расчетов между заявителем и его поставщиком, направленной на уклонение от уплаты налогов.

Судом первой инстанции обоснованно учтен проведенный налоговым органом анализ движений по расчетным счетам заявителя в Ростовском филиале банка «Возрождение» и в ОАО КБ «Центр-Инвест», ООО «Омега-Трейдинг» в Ростовском филиале банка «Возрождение» и платежных поручений, представленных в ходе производства по делу в суде. Из доказательств, представленных в материалы дела усматривается, что по товарно-транспортным накладным сельхозпродукция общества отгружена и получена ООО «Вымпел» ранее, чем приобреталась у ООО «Омега-Трейдинг». Так, дата товарной накладной № 4 к счету-фактуре № 18 от 22.03.2005 г. – 22.03.2005 г., дата товарно-транспортных накладных с № 160 - № 171 – 15.03.2005 г, с № 172-198 – 16.03.2005 г., с № 199 по № 208 – 18.03.2005 г. Вместе с тем, согласно требованиям п. 4 ст. 9 Федерального закона № 129- ФЗ от 21.11.1996г. «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы и должны быть оформлены в тот же день, когда товар отгружен и соответственно получен покупателем.

Судом обоснованно принята во внимание ссылка налогового органа на то, что прибыль, полученная обществом  по сделке составила 1 копейку на тонне сельхозпродукции.

Судами первой и апелляционной инстанции учитывается, что в силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004г. № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Однако в совокупности указанные выше обстоятельства оплаты продукции и ее реализации, с учетом практически неполучения прибыли по сделкам, а также действий налогоплательщика по непредставлению налоговому органу в рамках проведенной проверки доказательств транспортировки сельхозпродукции и представление в ходе производства по делу товарно-транспортных накладных, не позволяющих установить обстоятельства фактического происхождения и перемещения сельхозпродукции, не подтверждения поставщиком факта хозяйственных взаимоотношений с заявителем в ходе мероприятий налогового контроля, суд первой инстанции обоснованно оценил как недобросовестные и направленные на создание формального документооборота и неправомерного возмещения из бюджета денежных средств в виде НДС.

Суд первой инстанции, принимая довод налогоплательщика о том, что его поставщик является зарегистрированным юридическим лицом, сведения о котором