Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.09.2009 по делу n А53-4331/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

расшифровкой: перечисление денежных средств в подотчет Захарову В.В. (НДС не облагается).

Оценив в соответствии со ст. 71 АПК РФ и с учетом правовых подходов Конституционного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции обоснованно пришёл к выводу о том, что сделка между обществом и ООО «НПО-Уральский проект» является мнимой, а налоговая выгода в виде налогового вычета по счетам-фактурам ООО «НПО-Уральский проект» – необоснованной.

Как видно из материалов дела, между обществом и ООО «НПО-Уральский проект» заключен договор от 06.04.06г., согласно которому    последнее обязуется поставлять обществу лесопродукцию ежемесячно в количестве примерно 2000 куб. м. в месяц. Стороны договорились, что общая стоимость товара составит приблизительно 33 750 000 руб. (пункты 2.1.и 2.6.). Договором предусмотрено, что отгрузка товара производится в течение 3-х дней с момента получения продавцом предварительной оплаты (пункт 4.2.). Позднее, 18.04.06г. стороны заключили дополнительное соглашение № 1 к указанному договору, которым предусмотрели, что грузоотправителем партии товара в размере примерно 250куб.м. будет являться ООО «АХРСУ-2000».

При заключении договора стороны особо оговорили, что продавец несет ответственность за правомерность сделки в части НДС и в случае мотивированного отказа налоговым органом в возмещении входного НДС на поставленный товар продавец возмещает покупателю убытки в виде оплаченного НДС в течение 3-х дней с момента выставления покупателем письменной претензии (пункт 5.3.).

При проверке было установлено, что счета-фактуры были выставлены обществу на сумму 737 734,36 рублей (за два месяца) и дальнейших взаимоотношений между сторонами не имелось.

Заключая договор на столь значительную сумму на условиях предварительной оплаты, общество должно было проявить необходимую степень осторожности и осмотрительности и предложить будущему партнеру представить доказательства его налоговой благонадежности, учитывая, что налогоплательщик, заключающий сделки по приобретению товара, несет не только гражданско-правовые последствия их исполнения, но и налоговые последствия, связанные с возможностью отнесения сумм НДС, уплаченных поставщику в стоимости товара, к налоговому вычету. В том случае, если бы партнер отказался представить такие доказательства (в частности, налоговые декларации по НДС), от заключения с ним сделки следовало бы воздержаться.

В данном случае, как установлено контрольными мероприятиями, ООО «НПО-Уральский проект» в течение почти 6 лет до заключения сделки (с даты постановки на налоговый учет - 28.09.2000г.) представляло в налоговый орган бухгалтерскую и налоговую отчетность с нулевыми показателями. В данном случае общество посчитало возможным заключить договор с таким партнером, следовательно, должно нести последствия своей неосторожности при заключении данной сделки.

Суд первой инстанции обоснованно пришёл к выводу о том, что включение в текст договора пункта 5.3. свидетельствует не о проявлении обществом должной степени осторожности и осмотрительности, а лишь указывает на согласованность действий между партнерами, имеет демонстративный характер, не свидетельствует о том, что такой возможностью общество намерено было реально воспользоваться. Доказательством правильности такой оценки является тот факт, что общество, получив мотивированный отказ налоговой инспекции признать вычет входного НДС обоснованным, оспорило выводы налоговой инспекции в арбитражный суд, в то время как имело право, действуя в полном соответствии с пунктом 5.3. договора, получить от ООО «НПО-Уральский проект» возврат ранее уплаченного ему НДС в стоимости леса в течение 3-х дней с даты выставления претензии.

Согласно железнодорожным накладным, представленным обществом в подтверждение реальности отношений по получению им лесопродукции от ООО «НПО-Уральский проект», грузоотправителем лесопродукции являлось третье лицо – ООО «АХРСУ-2000», которое стороны и указали в дополнительном соглашении № 1 к договору поставки. Однако в указанных железнодорожных накладных отсутствуют сведения, позволяющие установить, что указанные отгрузки осуществлены во исполнение договора, заключенного между обществом и ООО «НПО-Уральский проект»: графа 2 «особые отметки и заявления грузоотправителя таких отметок не содержит» (оборотная сторона л.д. 40-42 том 4). (Для сравнения: железнодорожная накладная, представленная обществом в подтверждение реальности получения им лесопродукции от ООО «Лесник», грузополучателем по которой указано не общество, а третье лицо, содержит в графе 2 сведения о том, что груз предназначен для общества – оборотная сторона л.д. 43 том 4).

То обстоятельство, что ООО «НПО-Уральский проект» непричастно к отгрузкам по указанным железнодорожным накладным, подтверждается и выписками банка о движении денежных средств по расчетному счету ООО «НПО-Уральский проект» (л.д. 107-122 том 4) за период с 13.01.2006г. по 13.11.2006г. (дата изменения места налогового учета ООО «НПО-Уральский проект» в связи с изменением места нахождения). Согласно этим документам никаких отношений между ООО «НПО-Уральский проект» и ООО «АХРСУ-2000» не имелось, в том числе и отношений по приобретению у ООО «АХРСУ-2000»  лесопродукции с целью дальнейшей перепродажи на условиях транзита.

Из указанной выписки банка также следует, что денежные средства, поступавшие на расчетный счет ООО «НПО «Уральский проект», в том числе и от общества, направлялись на покупку векселей (НДС не облагается) или списывались или списывались на счет директора ООО «НПО «Уральский проект» Захарова В.В. с расшифровкой: перечисление денежных средств в подотчет Захарову В.В. (НДС не облагается). Исключение составляли платежи банку за обслуживание банковского счета. Сведений о том, что ООО «НПО-Уральский проект», получая денежные средства за реализованный лес, совершало операции по его приобретению и расплачивалось со своими поставщиками, выписка банка не содержит. И покупка векселей и перечисление денежных средств на счет физического лица в подотчет относятся к операциям, не подпадающим под обложение НДС, что позволяет вывести поступающие на расчетный счет ООО «НПО-Уральский проект» денежные средства из под налогообложения НДС и получить необоснованную налоговую выгоду на сумму этого налога.

Приведенные обстоятельства свидетельствуют о том, что: ООО «НПО-Уральский проект» не осуществляло реальной экономической деятельности, оказывая содействие в получении необоснованной налоговой выгоды. Сделку между обществом и ООО «НПО-Уральский проект» согласно статьи 170 ГК РФ следует квалифицировать как мнимую, поскольку она совершена лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия; действия общества и ООО «НПО-Уральский проект» являются согласованными, осуществляемыми в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде налогового вычета по НДС; обществом документально не подтвержден реальный характер операций по получении лесопродукции от ООО «НПО-Уральский проект», в связи с чем предъявление обществом к вычету по таким операциям НДС в силу прямого указания, содержащегося в пункте 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, следует квалифицировать как стремление получить необоснованную налоговую выгоду.

В соответствии с пунктом 3 мотивировочной части Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005г. № 93-О обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на обществе - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно оно выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, предъявленных ООО «НПО-Уральский проект».

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно отказал обществу в удовлетворении требований по поставщику ООО «НПО-Уральский проект».

Довод апелляционной жалобы о том, что суд принял решение о правах и обязанностях ООО «НПО - Уральский проект», не привлечённого к участию в деле, не принимается апелляционной инстанцией в связи со следующим.

ООО «НПО - Уральский проект» не является лицом, участвующим в деле, решением от 22 июня 2009 г. не решен вопрос о правах и обязанностях общества.

Податель апелляционной жалобы указывает, что данным решением затрагиваются права и обязанности ООО «НПО - Уральский проект» как налогоплательщика и стороны гражданско-правового обязательства. 

 В соответствии с п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ  от 28.05.2009 г. № 36 «О применении Арбитражного процессуального кодека Российской Федерации при рассмотрении дел в апелляционной инстанции» (в ред. Постановления Пленума ВАС РФ от 23.07.2009 N 61) правом на обжалование судебных актов в порядке апелляционного производства имеют как лица, участвующие в деле, так и иные лица в случаях, предусмотренных АПК РФ. К иным лицам в силу части 3 статьи 16 и статьи 42 Кодекса относятся лица, о правах и об обязанностях которых принят судебный акт. В связи с этим лица, не участвующие в деле, как указанные, так и не указанные в мотивировочной и/или резолютивной части судебного акта, вправе его обжаловать в порядке апелляционного производства в случае, если он принят о их правах и обязанностях, то есть данным судебным актом непосредственно затрагиваются их права и обязанности, в том числе создаются препятствия для реализации их субъективного права или надлежащего исполнения обязанности по отношению к одной из сторон спора.

Решение суда от 22 июня 2009 года по делу № А53-4331/2009 года никаких прав и обязанностей у ООО «НПО - Уральский проект» непосредственно не создает, препятствий для реализации его субъективного права или надлежащего исполнения обязанности по отношению к одной из сторон спора не создаёт.

Решение суда, принятое в рамках налогового спора иного хозяйствующего субъекта, не может влечь за собой преюдициальных  последствий относительно хозяйственной деятельности заявителя.

Не принимается также довод апелляционной жалобы о том, что действующее законодательство РФ о налогах и сборах не предусматривает возможность восстановления ранее возмещенного по итогам камеральной проверки НДС на основании результатов выездной проверки, поскольку в данном случае целью выездной налоговой проверки явилось проверка правильности исчисления и уплаты налогов, в том числе, НДС. В соответствии с правилами исчисления НДС, подлежащего уплате в бюджет, которые установлены статьей 173 НК РФ, исчисление этого налога производится с учетом права на налоговые вычеты, а поэтому проверить правильность исчисления НДС в каждом конкретном налоговом периоде без проверки обоснованности заявленных налогоплательщиком вычетов невозможно.

Отказывая в удовлетворении требований общества в части НДС, предъявленного к вычету по счету-фактуре № 87 от 23.08.2006 года ООО «Золотая тройка», суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 данной статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

По смыслу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.

Таким образом, право на налоговый вычет может быть реализовано только после получения налогоплательщиком надлежаще оформленного счета-фактуры или после надлежаще внесённых исправлений в счёт-фактуру.

Признавая неправомерным предъявление обществом к налоговому вычету в сентябре 2006 г. НДС в сумме 34 844,87 рублей на основании указанного счета-фактуры инспекция сослалась на то, что он составлен с нарушением требований статьи 169 НК РФ, поскольку содержит недостоверные сведения о грузоотправителе леса (пиловочник сосны).

Так, в предоставленном обществом на проверку счете-фактуре (л.д. 9 том 4) в качестве грузоотправителя указан ЧП Огай А.С. (666683, г. Усть-Илимск, ул. Карла Маркса, д. 3-79), в то время как согласно транспортной железнодорожной накладной № ЭТ 678543 грузоотправителем указано иное лицо - ООО «Руслеспром» (666685, г. Усть-Илимск-15, а/я 833) - л.д. 49 том 4. Надлежащим образом исправленный   счет-фактура, в налоговую инспекцию представлен не был.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции общество представило копию этого счета-фактуры, в котором исправлены сведения о грузоотправителе (указано - ООО «Руслеспром» 666685, г. Усть-Илимск-15, а/я 833) - л.д. 8 том 4. На счете-фактуре стоит отметка о том, что исправления внесены директором ООО «Золотая тройка» Машковой В.Ю., имеет оттиск печати ООО «Золотая тройка» и дата внесения исправлений – 19.09.08г.

Однако, как следует из материалов дела, исправления внесены ненадлежащим лицом, поскольку согласно представленной в материалы дела выписки из ЕГРЮЛ с 21.05.08г. руководителем ООО «Золотая тройка» является иное лицо - Твеленева И.Г. (л.д. 13 том 4).

В силу п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утверждены постановлением Правительства РФ от 02.12.2000г. № 914) исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя.

Так, на дату внесения исправлений - 19.09.08 г. Машкова В.Ю. не являлась руководителем этой организации, поэтому счет-фактуру нельзя считать оформленным в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ.

Кроме того, эти исправления внесены не в оригинал счета-фактуры № 87 от 23.08.2006 года, который общество оставило у себя (л.д. 9 том 4). Действующее налоговое законодательство предусматривает возможность внесения исправлений только в счёт-фактуру, а не в его копию.

Таким образом, в материалы дела представлены два экземпляра (подлинник и копия) одного и того же счета-фактуры, которые содержат различные сведения в отношении грузоотправителя.

В апелляционной жалобе общество указывает на то что, счет-фактура № 87 от 23.08.2006 года ООО «Золотая тройка» уже являлся предметом судебной оценки относительно ее соответствия требованиям статьи