Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.02.2010 по делу n А32-15435/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Исходя из положения пункта 6 статьи 100 Кодекса, его направление является основанием для составления налогоплательщиком возражений на него, которые он вправе представить в налоговый орган в течение 15 дней со дня получения документа.

Совокупность этих норм направлена на обеспечение права налогоплательщика, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации, представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по акту проведенной проверки.

В силу пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Учитывая, что инспекция в акте проверке и приложениях к акту не указала, какими первичными документами подтверждается совершение предпринимателем вмененного ему нарушения (периоды август, сентябрь), акт и решение инспекции вынесены в нарушение требований ст.100 НК РФ и  являются незаконными. Отсутствие ссылки на первичные документы, обосновывающие вывод о занижении оборота в сентябре и октябре 2006 г., лишило налогоплательщика возможности представить объяснения.

Более того, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что по таблице занижение оборота составило 926 775, 05 руб., тогда как в решении инспекция указала 981 730 руб.

В судебное заседание по средствам факсимильной связи инспекция направила таблицу, отражающую занижение оборота за сентябрь, октябрь 2006 г. со ссылкой на первичные документы, находящиеся в материалах дела. Однако, указанная таблица не подтверждает занижение налогооблагаемого оборота в указанных суммах.

Кроме того, сведения в ней содержащиеся не отражены в акте проверке и приложениях к нему.

Выводы инспекции о занижении налогооблагаемого оборота за 1 квартал 2006 г. в сумме 407 719 руб., 2 квартал 2006 г. – 272 046 руб., июль 2006 г. – 67 140 руб., август 2006 г. – 38 498 руб., также подлежит отклонению, как недоказанные.

В соответствии со ст. 146 НК РФ, объектом налогообложения признаются, в частности,  операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу ст. 39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии со ст. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденный постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 25.12.1998 № 132, содержит такой первичный учетный документ, как товарная накладная, которая применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации и составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания; второй экземпляр передается сторонней организации и на его основании эти ценности оприходуются.

Хозяйственная операция по реализации товара может считаться подтвержденной только при наличии товарной накладной, подписанной со стороны предпринимателя, как продавца.

Между тем, по нижеуказанным покупателям товарные накладные инспекцией не представлены.

ООО «Ира»

В строке 8 и 9 таблицы инспекции указаны обороты с ООО «Ира» на сумму соответственно 1 611,28 руб. и 144,29 руб. В подтверждение данных оборотов предоставлены только товарный чек и чек ККП, что не подтверждает осуществление оптовой торговли. В строке 55 отражен оборот на сумму 1 294,37 руб., подтверждающие  документы в материалах дела отсутствуют.

ИП Миневич Д.А.

Обороты с предпринимателем Миневич Д.А. не подтверждены первичными документами.   В   обоснование   включения   этих   оборотов   инспекция  ссылается на л.д. 57-62 дополнительных материалов, на которых находится только ведомость по взаиморасчетам, предоставленная указанным предпринимателем. При таких обстоятельствах, обороты с ИП Миневич Д.А. отраженные в строках оборотов за первый квартал — 10, 16, 19, 20, 22/23, 25, 30—33, 35-37, 43-45, 53, 54, 56, 58, 59, 63-66, 68, 71-74, 78, 80, 83, 86-87, 89, 91, 93-94, 99-102, 104, 105, 114-116, 120-121, 126 на сумму 230 277,21 руб. в строках оборотов за 2-й квартал - 3-6, 9, 12, 18, 21-24, 30, 31, 34, 36, 37, 42, 49, 50 на сумму 62 381,39 руб. в строках оборотов за август 2006 года - 10-12, 14, 15 на сумму 18 547,06 руб. не могут включены в оборот по оптовой торговле.

ООО «МАИИ-А»

В строке 103 отражена  сумма 408,89 руб.,  по оборотам 2-го квартала в строках 70 и 86 отражено - 2 046,87 и 1 918,06 руб., в июле 2006 года строки 8 и 26 - 1 759,05 и 1 960,2 руб., в сентябре 2006 года строки 1 и 2 - 1 745,66 и 1 339,9 руб., при этом инспекция ссылается только на товарные чеки и чеки ККМ, что не подтверждает осуществление оптовой торговли.

ИП Еременко С.В.

Оборот на сумму 8 280,25 руб. в строке 106 за первый квартал и на сумму 8280,25 и 4 516,5 руб. в строках 65 и 81 за 2-й квартал,  не подтвержден документами, отсутствуют ссылка на них в таблице.

ИП Бойко О.Л.

В обоснование своих доводов инспекция ссылается на л.д. 143-147 дополнительных материалов, то есть на реестры накладных. В указанных реестрах отражены  взаимоотношения с Черкезовым с октября 2006 года. Однако этот период не включен в приложение № 211 к акту проверки и не указан в таблице. Указанные в таблице обороты за 2-й квартал в строках 38, 39, 48, 51, 54, 56, 62, 63, 75, 76, 82, 89 на сумму 17 439,01 руб. и обороты за июль 2006 года в строках 2, 10, 23, 27 на сумму 8 678,66 руб., не подтверждены документально.

ООО «Гелиос»

В оборотах за 2-й квартал в строке 22 оборот на сумму 2 108,42 руб. не подтвержден указанной в таблице накладной от 14.08.2006 года. В материалах дела имеется только товарный чек, что не подтверждает осуществление оптовой торговли.

ИП Белочкин В.В.

В оборотах за август 2006 года строка 32 отражено  973,78 руб.,  товарная накладная отсутствует,  имеется только товарный чек, что не подтверждает осуществление оптовой торговли.

ИП Абдулаева К.Р.

В оборотах за август 2006 года на строках 18-20 отражено 878,59 руб., 892,37 руб. и 644,74 руб., при этом в накладных не указан покупатель и нет ни подписи, ни печати покупателя. Отнесение указанных операции к ИП Абдулаевой документально не подтверждено.

Прибрежное СельПо

В строке 2 таблицы инспекции отражен оборот на сумму 7 855,16 руб. Однако в материалах дела, т.5 л.д. 9 и 10, имеется платежное поручение № 57 от 26.01.2006 года на оплату данной суммы, и платежное поручение № 225 от 13.02.2006 года, которым предприниматель вернул данную сумму как ошибочно уплаченную, в материалах дела  имеется расходно-кассовый ордер на получение данной суммы Вереднековой.

Дополнительные пояснения инспекции указанные обстоятельства не опровергают. Реестры накладных не являются первичными бухгалтерскими документами и не могут подтверждать обстоятельства, на которые ссылается инспекция.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Инспекция документально не подтвердила обоснованность включения указанных сумм в оптовый оборот.

Суд апелляционной инстанции полагает необходимым отметит, что даже если налогоплательщиком было допущено  занижение налогооблагаемого оборота, инспекции следовало производить доначисление налогов с учетом того, что предпринимателем было заявлено право на вычеты. Предпринимателем представлялись квартальные налоговые декларации по НДС, в которых исчислены налоговые вычеты.  Увеличивая размер выручки от оптовой торговли инспекцией пропорционально не установлены налоговые вычеты, с учетом того обстоятельства, что право на них заявлено, каких либо недостатков в первичных документах их подтверждающих не указано.

Кроме того, способ получения первичных документов (от покупателей по встречным проверкам), и расчет НДС на  их основании, не позволят однозначно утверждать, что указанные обороты не включались самим налогоплательщиком в состав оптовых.

Таким образом, решение инспекции в указанной части правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

Вывод инспекции о неполной уплате НДС в размере 467 888 руб., мотивирован следующим:

В нарушение ст. 163 НК РФ, налогоплательщик представил квартальную декларацию за III квартал 2006 года и не представил декларации за сентябрь, октябрь 2006 года при условии, что сумма выручки от реализации продукции без учета налога превысила два миллиона руб. (сентябрь - сумма выручки составила 5 345 746 руб., октябрь - сумма выручки составила 5 629 079 руб.).

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган неправомерно доначислил предпринимателю к уплате в бюджет НДС в размере 467 888 рублей, поскольку сумма выручки за сентябрь 2006 года вошла в декларацию за 3 квартал 2006 года, а сумма выручки за октябрь 2006 года отражена предпринимателем в декларации за 4 квартал 2006 года.

В данном случае, у налогового орган отсутствовали достаточные правовые основания для доначислению предпринимателю к уплате в бюджет НДС, поскольку по итогам квартальных налоговых периодов сумма налога исчислена предпринимателем верно.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что вышеуказанная сумма налога не приходится на выручку, дополнительно включенную в состав оптового оборота, а была ранее отражена предпринимателем в квартальных декларациях. Инспекция лишь распределила налог помесячно, при этом, обязав предпринимателя его уплатить повторно.  

Как следует из материалов дела, включив в оптовый оборот  981 730 руб. и пересчитав налоговые обязательства предпринимателя, инспекция пришла к выводу о нарушении ст.163 НК РФ. Инспекция в обоснование своей позиции указала:

Согласно пункту 6 статьи 174 Кодекса налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими 2 млн. рублей, вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнении, в том числе для собственных нужд, работ, оказании, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. Налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Следовательно, плательщик НДС, у которого в каком-либо месяце квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета этого налога превысила 2 млн. рублей, утрачивает право на ежеквартальную уплату налога и ежеквартальное представление декларации по налогу. В этом случае плательщик НДС обязан представлять декларацию в общем порядке, то есть ежемесячно, начиная с месяца, в котором произошло превышение суммы выручки.

Таким образом, плательщик данного налога, у которого в каком-либо месяце квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость превысила 2 млн. рублей, обязан в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошло вышеуказанное превышение суммы выручки, представить декларацию и уплатить подлежащую внесению в бюджет сумму налога за истекшие месяцы данного квартала.

Статьей 119 Кодекса установлена ответственность налогоплательщиков за непредставление в налоговые органы по месту учета декларации в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В этом случае декларации по НДС за июль и август 2006 года должны быть представлены налогоплательщиком в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем (сентябрем), в котором имело место превышение суммы выручки, то есть не позднее 20.10.2006.

В связи с изложенным, инспекция привлекла предприниматель к ответственности по п.2 ст.119 НК РФ в части декларации за октябрь 2006 г., так как превышение выручки произошло в 1 месяце квартале (октябрь) и соответственно срок уплаты по данной декларации наступил 20.11.2006 г.

Вместе с тем, инспекцией не учтено следующее:

Статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена ответственность за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета. Пункт 2 данной статьи устанавливает налоговую ответственность за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации.

В соответствии со статьей 108 Налогового кодекса Российской Федерации никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации.

Порядок и сроки подачи налоговых деклараций при превышении в каком-либо месяце текущего квартала суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) двух миллионов рублей в налоговом законодательстве не предусмотрены, поэтому по смыслу пункта 1 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации оснований для привлечения налогоплательщика, не представившего в указанном случае помесячные декларации, к ответственности,