Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2010 по делу n А53-27896/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

стоимость в размере 21974,2 рублей‚ поскольку налогоплательщиком в налоговой декларации за 2 квартал 2008 года стоимость топлива была заявлена в размере фактически реализованного и подтвержденного таможней топлива.

Несоответствие количества топлива, указанного в заявке, количеству фактически вывезенного топлива, по которому заявлен налоговый вычет, не свидетельствует о нереальности сделки и не может служить основанием для отказа в применении ставки 0 процентов   и   получении вычета.

Налоговый орган в оспариваемом решении указал на нарушение налогоплательщиком ст.165 НК РФ в связи с непредставлением договоров поручения на осуществление платежа третьими лицами за реализованное топливо в адрес авиакомпании «Армавиа» по контракту №48/1 от 07.08.2003 г. , в адрес авиакомпании «ФАР ИСТ Раша Эркрафт Сервисиз, ИНК» по контракту №72/01 от 06.09.2003 г. , в адрес авиакомпании SCAT по контракту №219/01 от 06.12.2004 г.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерациии общество представило в налоговый орган выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от реализации припасов иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке, а также платежные поручения на перечисление денежных средств на счет налогоплательщика в российском банке.

При проведении проверки инспекцией установлено, что оплата за топливо, отгруженное в адрес Авиакомпании "Армавиа" (Армения, г. Ереван) по контракту 48/1 от 07.08.2003, поступала на расчетный счет налогоплательщика ЗАО «ТЗК-Авиа» от ООО «Лайнер» 6166041644 (третье лицо). За топливо, отгруженное покупателю АО «Авиакомпания SCAT» (Казахстан, г. Шымкент) по контракту №219/1 от 06.12.2004, оплату осуществило «Агентство Центр-авиа» ИНН 2632059676. За топливо, отгруженное покупателю компании «ФАР ИСТ Раша Эркрафт Сервисиз, Инк» (США) по контракту №72/01 от 06.09.2003, оплату осуществляло   ООО «ТранзитАЭРО» ИНН 5407249600.

Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган отказал налогоплательщику в применении ставки 0 процентов по операциям реализации припасов в связи с непредставлением договоров поручения по оплате припасов, заключенные между иностранными лицами - ООО Авиакомпании «Армавиа», ООО «Авиакомпании SCAT», компании «ФАР ИСТ Раша Эркрафт Сервисиз, Инк» и организациями, осуществившими платеж.

Изучив представленные документы, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что инспекцией незаконно отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 1053259,2 рублей и доначислен налог на добавленную стоимость в размере 310943 рублей по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 и (или) подпунктом 8 п ункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы, если иное не предусмотрено пунктами 2 и 3 настоящей статьи, представляются документы, в том числе, выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации указанного товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке.

В случае, если выручка от реализации товара (припасов) иностранному лицу поступила на счет налогоплательщика от третьего лица, в налоговые органы наряду с выпиской банка (ее копией) представляется договор поручения по оплате за указанный товар (припасы), заключенный между иностранным лицом и организацией (лицом), осуществившей (осуществившим) платеж.

Конституционность указанной нормы была проверена Конституционным Судом Российской Федерации.

В Постановлении Конституционного Суда РФ от 23.12.2009г. №20-П «По делу о проверке конституционности положения абзаца пятого подпункта 2 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с запросом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации» указано нижеследующее.

В данном случае имеющая императивный характер норма абзаца пятого подпункта 2 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, по своему буквальному смыслу, обусловливает наступление специальных налоговых последствий фактического поступления выручки от реализации товаров (припасов) иностранному лицу, если эта выручка поступила на счет налогоплательщика в российском банке от третьего лица, необходимостью представить в качестве доказательства этого именно и только договор поручения, который не имеет ни специального терминологического значения для применения исключительно в целях налогообложения, ни значения термина межотраслевого характера, но обладает самостоятельным юридическим значением в гражданско-правовой сфере.

Так, согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации по договору поручения одна сторона обязуется совершить от имени и за счет другой стороны определенные юридические действия (статья 971); договор поручения опосредует отношения представительства, а сделка, совершенная представителем от имени другого лица (представляемого), непосредственно создает, изменяет и прекращает гражданские права и обязанности представляемого (статья 182); кроме того, исполнение обязательства может быть возложено должником на третье лицо, если из закона, иных правовых актов, условий обязательства или его существа не вытекает обязанность должника исполнить обязательство лично; в этом случае кредитор обязан принять исполнение, предложенное за должника третьим лицом (пункт 1 статьи 313).

Возложение исполнения обязательства на третье лицо - поскольку каких-либо других специальных ограничений для него федеральный законодатель не устанавливает -может опираться на совершенно различные юридические факты, лежащие в основе взаимоотношений между самостоятельными субъектами гражданского оборота и подлежащие оценке исходя из предусмотренных гражданским законодательством оснований возникновения прав и обязанностей (пункт 1 статьи 8 ГК Российской Федерации), т.е. исполнение большинства обязательств, возникающих из поименованных в Гражданском кодексе Российской Федерации договоров и иных юридических фактов, может быть произведено третьим лицом, которое действует как самостоятельный субъект, от собственного имени.

Следовательно, положение абзаца пятого подпункта 2 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации не только придает юридическое значение самому факту зачисления экспортной выручки на счет налогоплательщика в российском банке, но и - указывая именно и только на договор поручения - косвенно регламентирует в рамках императивных требований налогового законодательства сами отношения, явившиеся основанием для зачисления выручки на счет налогоплательщика.

В результате рассогласованности с действующим гражданско-правовым регулированием - в нарушение принципа юридического равенства, закрепленного статьей 19 (часть 1) Конституции Российской Федерации, - исключается возможность подтверждения налогоплательщиком   фактического   поступления  выручки   на  его  счет   оттретьего лица альтернативными способами (какими-либо иными документами, имеющимися у налогоплательщика и могущими служить доказательствами фактического поступления экспортной выручки именно от иностранного покупателя товара).

Такое ограничение по формальному признаку выбора способов подтверждения поступления на счет налогоплательщика выручки от реализации товаров, вывезенных из Российской Федерации в таможенном режиме экспорта, ставит под угрозу осуществление эффективной судебной защиты прав и законных интересов налогоплательщиков при принятии решения о правомерности либо неправомерности отказа в предоставлении ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, поскольку такая защита не может быть обеспечена без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопроса о возможности предоставления указанной налоговой ставки.

Таким образом, положение абзаца пятого подпункта 2 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации допускает чрезмерное вмешательство государства в сферу экономической деятельности, не отвечает принципам справедливости, равенства и соразмерности, которые должны соблюдаться при ограничении в конституционно значимых целях свободы договора, свободного использования гражданами своих способностей для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности, с тем чтобы обеспечивался баланс конституционно защищаемых ценностей и лицо не подвергалось чрезмерному обременению, к которому приводит необоснованное ограничение возможности применения ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость, а потому не соответствует Конституции Российской Федерации, ее статье 34 (часть 1) во взаимосвязи со статьями 19 (части 1 и 2) и 57.

Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 23.12.2009 №20-П абзац пятый подпункта 2 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации в части, предусматривающей в качестве необходимого условия подтверждения права налогоплательщика на применение ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров, вывезенных из Российской Федерации в таможенном режиме экспорта, в случае, если выручка от реализации товара (припасов) иностранному лицу поступила на счет налогоплательщика от третьего лица, представление (в числе документов согласно установленному перечню) исключительно договора поручения по оплате за данный товар (припасы), заключенного между иностранным лицом и организацией (лицом), осуществившей (осуществившим) платеж, и тем самым не допускающей возможности представления иных доказательств фактического поступления указанной выручки на счет налогоплательщика, признан не соответствующим Конституции Российской Федерации, ее статьям 19 (части 1 и 2), 34 (часть 1) и 57.

В соответствии с частью 3 статьи 79 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 №1-ФКЗ акты или их отдельные положения, признанные неконституционными, утрачивают силу.

Из материалов дела следует, что ЗАО «ТЗК-Авиа» не представило в пакете документов по статье 165 Налогового кодекса договоры поручения, заключенные между ООО Авиакомпании «Армавиа», ООО «Авиакомпании SCAT», Авиакомпанией «Фар ИСТ Раша Эркрафт Сервисив, Инк» и организациями, осуществившими платеж.

Вместе с тем, общество представило в инспекцию документы, из которых усматривается, что между ЗАО «ТЗК-Авиа» (продавец) и ООО «Авиакомпания «Армавиа» (покупатель) заключен контракт №48/1 от 07.08.2003, в соответствии с которым ЗАО «ТЗК-Авиа» обязалось реализовывать авиационное топливо марки ТС-1(РТ) общим количеством около 50 тонн ежемесячно. Срок действия договора продлен соглашением  сторон   от   25.10.2007г.   на   период  с  01.01.2008г.   по   31.12.2008г.  Согласно дополнительному соглашению к контракту оплата за покупателя может быть произведена по распоряжению покупателя третьими лицами.

Заявитель представил платежные поручения на перечисление денежных средств третьими лицами в пользу ЗАО «ТЗК-Авиа», исследовав которые суд установил: в поле «назначение платежа» указано, что платеж произведен за ООО «Авиакомпания «Армавиа» по контракту №48/01 от 07.08.2003г.

Между ЗАО «ТЗК-Авиа» (продавец) и АО «Авиакомпания SCAT» (покупатель) заключен контракт №219/01 от 06.12.2004, в соответствии с которым ЗАО «ТЗК-Авиа» обязалось реализовывать авиационное топливо марки ТС-1(РТ) общим количеством около 120 тонн в год и оказывать услуги по заправке этого авиатоплива в воздушные суда покупателя. Срок действия договора продлен соглашением сторон от 06.12.2006 на период с 01.01.2007 по 31.12.2007. Согласно дополнительному соглашению №1 к контракту оплата за покупателя может быть произведена по распоряжению покупателя третьими лицами.

Налогоплательщик представил платежные поручения на перечисление денежных средств третьими лицами в пользу ЗАО «ТЗК-Авиа» по контракту №219/01 от 06.12.2004г., исследовав которые суд установи: в поле «назначение платежа» указано, что платеж произведен за АО «Авиакомпания SCAT» по контракту №219/01 от 06.12.2004г.

Обществом в материалы дела представлен контракт №72/01 от 06.09.2003 заключенный между заявителем и Авиакомпанией «Фар ИСТ Раша Эркрафт Сервисив, Инк». В соответствии с дополнительным соглашением №1 к указанному договору оплату за предоставляемые услуги и авиатопливо от имени Покупателя может производиться в российских рублях ООО «ТранзитАЭРО».

При исследовании платежных поручений установлено, что в назначении платежа указан номер контракта и авиакомпания.

Таким образом, представленные налогоплательщиком документы позволяют идентифицировать поступившие от третьих лиц платежи как экспортную выручку от реализации топлива покупателям ООО «Авиакомпания «Армавиа», АО «Авиакомпания SCAT»   и   Авиакомпании «Фар ИСТ Раша Эркрафт Сервисив»..

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правомерно счёл  необоснованным довод налогового органа о том, что ЗАО «ТЗК-Авиа» не подтвердило факт зачисления валютной выручки от реализации товара иностранным покупателям.

Исследовав документы, представленные лицами, участвующими в деле, в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что по спорным хозяйственным операциям обществом представлен полный пакет документов, предусмотренных    статьей    165    Налогового кодекса и подтверждающих право на применение ставки 0 процентов по операциям реализации припасов на экспорт.

Из материалов дела следует, что оспариваемым решением налогоплательщику отказано в возмещении налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 года, с учетом решения УФНС по Ростовской области, в размере 1914073 рублей (12735018-10820945).

Однако, исходя из указанных в решениях обстоятельств налоговым органом должно было быть отказано в возмещении налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 года с учетом не оспариваемых сумм в размере 1571913,3 рублей (10181,31 +10885,85+ 10121,55 +9813,5 +1053259,2+ 261273,6 +85703,54 +31237,89+ 7961,96+ 91474,9).

Таким образом, ни акт проверки, ни решение налогового органа не содержит оснований для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 342159,7 рублей (1914073-1571913,3) рублей.

Исследовав представленные документы, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что налоговым органом с учетом положений п. 8 ст. 101 НК РФ необоснованно уменьшен к возмещению налог на добавленную стоимость в сумме 342159,7 рублей.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 10 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 №71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации", отсутствие