Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.06.2008 по делу n А01-1888/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

как стоимость коммунальных услуг, реализованных по государственным ценам и тарифам с учетом льгот, которые установлены федеральным и региональным законодательством. Именно эта выручка фактически получена организацией и она не имеет возможности реализовать данные товары (услуги) по иным ценам.

Фактическая цена реализации в целях исчисления налоговой базы по товарам (работам, услугам), реализуемым с учетом установленных льгот, определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 154 НК РФ, исходя из розничной цены реализации газа населению с учетом (за минусом) предоставленных льгот. Иными словами, фактическая цена реализации товара — это та сумма, которую покупатель должен оплатить поставщику за указанный товар в соответствии с условиями договора.

Согласно пункту 2 статьи 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 426 ГК РФ должны устанавливаться одинаковые условия для всех потребителей, за исключением случаев, когда законом и иными правовыми актами допускается предоставление льгот для отдельных категорий потребителей.

Предоставление льгот по оплате коммунальных услуг предусмотрено законодательством о социальной защите инвалидов, ветеранов и некоторых других категорий граждан. Поэтому отдельные категории граждан оплачивают коммунальные услуги с учетом установленных для них льгот, то есть ценой коммунальных услуг для таких категорий потребителей будет цена с учетом льготы. Организации, оказывающие коммунальные услуги, обязаны предоставлять гражданам услуги по льготным ценам.

В соответствии с п. 21 Постановления Пленум Верховного Суда Российской Федерации от 14.01.2000 № 9, действовавший в период предоставления льгот,  в случае непредоставления услуг по льготным ценам, действия организаций, на которые возложена обязанность предоставлять коммунальные услуги на льготных условиях, обжалуются в судебном порядке.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что исходя из приведенных норм ГК РФ, следует, что в рамках заключенных договоров газоснабжения с отдельными категориями физических лиц газоснабжающая организация не вправе требовать от них оплату за полученный газ в размере большем, чем льготная цена (розничная цена на газ с учетом законодательно установленных льгот).

Согласно п. 13 ст. 40 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством РФ, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

В соответствии с п. 2 статьи 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

В соответствии с письмом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 04.06.2002 г. № 03-1-07/1495/17-Ф449  суммы дотаций, предоставляемые из бюджетов всех уровней на покрытие фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен (тарифов), а также льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, не включаются в налоговую базу в целях исчисления налога на добавленную стоимость. В случае, если дотация предоставляется из бюджетов всех уровней на покрытие разницы между государственным регулируемым тарифом и льготным (пониженным) тарифом, предоставленным отдельным категориям потребителей в соответствии с законодательством органов государственной власти субъектов РФ, актами органов местного самоуправления, то сумма указанной дотации включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, как средства, связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Согласно Письма Министерства Финансов РФ от 01.09.1998 г. № 04-08-08/29 бюджетные дотации, получаемые Обществом на покрытие убытков от реализации газа льготной категории граждан, налогом на добавленную стоимость не облагаются.

На этом основании суд первой инстанции, правомерно сделал вывод о том, что суммы льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

В соответствии со ст. 15 ГК РФ под убытками следует понимать не только реальный ущерб, но и неполученный доход организации. Фактом, подтверждающим то, что ОАО «Адыггаз» не в полном объеме возместили фактически полученные убытки, является акт сверки взаиморасчетов по состоянию на 01.01.05. Задолженность бюджета Республики Адыгея на указанную дату составила 44 999,26 тысяч рублей. Более того, ОАО «Адыггаз» получено письмо от Министерства финансов Республики Адыгея (Исх. № 0214/1036 от 06.07.07), в котором Министерство подтверждает, что на 2003, 2004, 2005 годы в бюджете Республики Адыгея предусматривались расходы на покрытие убытков ОАО «Адыггаз», связанные с предоставлением льгот сдельным категориям граждан. При этом в письме Министерства труда и социального развития Республики Адыгея (Исх. № 7/8-43ф от 06.07.07) говорится о том, что при финансировании расходов, связанных с предоставлением льгот, НДС не включался.

В статье 154 НК РФ установлено, что включение в налоговую базу стоимости реализованных товаров (работ, услуг), исчисленной исходя из фактических цен их реализации и нет указаний на какие-либо условия и особый порядок расчета НДС при реализации товаров (работ, услуг) с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством.

Суд первой инстанции правомерно указал, что денежные средства, полученные в связи с реализацией газа по льготной цене, не связаны с оплатой товаров в рамках договора газоснабжения населения. Это средства, выплачиваемые  государством  в  качестве  компенсации расходов по исполнению коммерческими организациями обязательств государства по предоставлению льгот в размерах, установленных соответствующими федеральными законами.

Данный вывод не противоречит сложившейся судебной практике: постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20.02.2007 г. дело № Ф08-551/2007-236А, от 14.12.2005 г. дело № Ф08-5567/2005-2196А.

В пункте 1 статьи 162 НК РФ содержится перечень случаев, когда полученные налогоплательщиком суммы, не связанные непосредственно со сделками по реализации товаров (работ, услуг), тем не менее, увеличивают налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость.

На основании вышеизложенного, а также с учетом ст. 146 НКРФ, ст. 1 БК РФ, п. 6 ст. 3 НК РФ, п. 7 ст. 3 НК РФ, п. 1 ст. 3 НК РФ суд первой инстанции правомерно сделал вывод о том, что денежные средства, полученные из бюджета и которые не компенсируют расходов предприятия на приобретение и реализацию газа отдельным потребителям с учетом льгот, не включаются в налоговую базу по НДС. Убыток Общества, возникший в связи с применением государственных регулируемых цен и предоставлением льгот отдельным потребителям от реализации природного газа составил за 2003 год 1 714,94 тысяч рублей. Убыток ОАО «Адыггаз», возникший в связи с применением государственных регулируемых цен и оставлением льгот отдельным потребителям от реализации сжиженного газа, составил: в 2003 году-1184,8 тысяч рублей, в 2004 году- 147,44 тысяч рублей, в 2005 году- 151,65 тысяч рублей.

В ходе рассмотрения дела установлено, что ОАО «Адыггаз» ошибочно указывало в счетах-фактурах сумму НДС. Более того, счета-фактуры с НДС выставлялись только в 2003 году и не в течение всего года, в 2004, 2005 годах счета-фактуры выставлялись без НДС. Аналогичная ситуация складывается и с платежными поручениями, в которых в большинстве случаев НДС не указывался.

Оснований считать, что общество неосновательно обогатилось за счет бюджета у суда не имеется, так как Министерство труда и социального развития Республики Адыгея письмом от 06.07.2007 г. подтвердило, что при возмещении расходов на покрытие убытков от предоставленных льгот за потребленный газ налог на добавленную стоимость не включался (т. 1 л.д. 37).

Делая вывод о том, что привлечение ОАО «Адыггаз» к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ и взыскание штрафных санкций в размере 374 615 рублей является необоснованным, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти в пределах его компетенции, является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и тем самым освобождающим последнего от ответственности (пункт 35 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 года № 5).

Отсутствие претензий к налогоплательщику при предыдущих налоговых проверках также является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения (постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.05 № 15378/04).

Кроме того, как следует из материалов дела, в результате ранее проводимых налоговыми органами проверок нарушений в порядке определения налоговой базы заинтересованным лицом не выявлялось.

В пункте 1 статьи 122 НК РФ установлена налоговая  ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена возможность освобождения от ответственности налогоплательщика, допустившего налоговое правонарушение в виде неуплаты (неполной уплаты) налога, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение, произведет расчет (перерасчет) подлежавшей уплате за конкретный налоговый период суммы налога, исчислит пени за просрочку уплаты доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога, уплатит доначисленные суммы налога и пеней в бюджет, внесет исправления в ранее представленную декларацию путем подачи дополнительной (уточненной) декларации.

В пункте 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. № 5 разъяснено, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Таким образом, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата по определенному налогу, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Кодекса, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной ст. 122 Кодекса, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 ст. 81 Кодекса.

Согласно приложения № 1 к решению инспекции от 22.06.2007 г. № 2.1/19  (том 1 л.д. 24-25) по состоянию на 21.03.2005 г. переплата по НДС составила 784781 руб. Сумма  НДС, подлежащая уплате за февраль 2005 г., составила 132622 руб. Таким образом, сумма переплаты превышает сумму налога, подлежащего к уплате. Задолженность общества перед соответствующим бюджетом отсутствует, следовательно, отсутствуют основания для привлечения общества к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за февраль 2005 г.

Поэтому суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа от 22.06.2007 г. № 2.1/19 в части штрафа за неполную уплату НДС в размере 374615 руб., в т.ч. в размере 26524,40 руб. (за неуплату НДС за февраль 2005 г.).

Что касается доводов подателя жалобы о том, что действующим законодательством не предусмотрена возможность использования факсимиле на доверенностях, платежных документах, других документах, имеющих финансовые последствия и соответственно счета-фактуры Общества, выставлены с нарушением п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, то суд первой инстанции правомерно указал следующее.

Статья 169 НК РФ не содержит запрета на использование факсимильной подписи. Факсимильная подпись воспроизводит собственноручную подпись самого лица, принадлежит конкретному физическому лицу, которое можно идентифицировать по выполненной им на документе личной подписи (собственноручной или факсимильной). Данный вывод не противоречит сложившейся судебной практике (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 23.04.2008 г. дело № А32-1230/2007-19/302).

Иные условия, предусмотренные статьями 171-172 НК РФ, для применения налоговых вычетов ОАО «Адыггаз» были соблюдены, поскольку налоговый орган в своем решении не оспаривает факты оплаты и оприходования товара (работ, услуг).

В соответствии с частью 2 статьи 160 ГК РФ использование при совершении сделок факсимильного воспроизведения подписи с помощью средств механического или иного копирования, электронно-цифровой подписи либо иного аналога собственноручной подписи допускается в случаях и в порядке, предусмотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции правомерно сделал вывод о том, что положение о возможности использования факсимильного воспроизведения подписи касается вопроса совершения сделок, под которыми понимаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, в письменной форме. Часть 2 статьи 160 ГК РФ регулирует порядок совершения сделок, а не подписания бухгалтерского документа, которым является счет-фактура.

Что касается довод подателя жалобы о том, что счета фактуры составлены с нарушением п. 6 ст. 169 НК РФ, т.е. в счетах-фактурах отсутствуют личные подписи руководителя и главного бухгалтера, то суд первой инстанции правомерно