Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.01.2008 по делу n А53-12810/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

том, что в проверяемый период с 2003-2005г. раздельный учет по операциям, облагаемым и необлагаемым НДС, не велся (т.1, л.д. 117).

По результатам проверки по месяцам, в которых сумма реализации товаров, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) превышает 5% от общей суммы реализации  товаров, сумма налога в размере 868 164,70 руб. к вычету не принята.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ, считает, что общество неправомерно предъявило к вычету НДС в размере 868 164, 70 рублей, поскольку в проверяемом периоде общество осуществляло реализацию продукции облагаемой и не облагаемой НДС, но в нарушение п. 4 ст. 170 НК РФ раздельный учет выручки и расходов по операциям, облагаемым и не облагаемым НДС не вело.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно отказал обществу в удовлетворении заявленных требований в указанной части.

В апелляционной жалобе общество указывает что, ведение раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций также является невозможным, а потому такой учет общество вести не должно.

В связи с этим, общество составило расчет сумм НДС, подлежащего исчислению при реализации товаров в виде натуроплаты.

Суд апелляционной инстанции не принимает указанные доводы общества, так как  налоговая инспекция доначислила НДС с учетом положений п.4 ст. 170 НК РФ, кроме того, общество не только могло, но и обязано в силу закона и положений общества об учетной политике за 2003-2005г. вести раздельный учет по операциям облагаемым и не облагаемым НДС.

Суд первой инстанции обоснованно указал в решении, что в силу специфики деятельности общества (невозможности выделения сразу же расходов, связанным с производством товаров, операции которых не подлежат налогообложению), последнему, в целях реализации п. 4 ст. 170 НК РФ, достаточно было в приказах об учетной политике на 2003-2005г. указать методику ведения раздельного учета НДС по операциям, облагаемым и не облагаемым НДС и этим оно бы соблюло положение НК РФ о необходимости ведения раздельного учета, поскольку метод пропорции, описанный ст. 170 НК РФ является одним из методов раздельного учета, что находит свое подтверждение в абзаце шестом пункта 4 ст. 170 НК РФ. Этого, при отсутствии каких-либо препятствий, обществом сделано не было. Именно по такой методике Инспекция произвела расчет доли натуроплаты и данное обстоятельство само по себе опровергает доводы Общества о невозможности ведения раздельного учета.

Общество выражает несогласие с данным выводом суда и указывает, что не имело возможности предусмотреть в бухгалтерском учете и распорядительных документах ведение раздельного учета.

Данное обстоятельство опровергается представленными в материалы дела указанными выше положениями о налоговом учете, утвержденными приказами об учетной политике общества за 2003г-2005г., в которых такая обязанность предусмотрена в пунктах 5.2.

В связи с отсутствием ведения обществом раздельного учета суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылку общества на то, что в сентябре 2004 г. и августе 2005 г. по операциям, в силу ст. 149 НК РФ освобожденным от налогообложения, общество обложило последние НДС, а потому имеет право на получение вычета.

В силу положений пп. 20 п. 3 ст. 149 НК РФ реализация продукции собственного производства в счет натуральной платы труда не подлежит налогообложению. В статье 170 НК РФ, регламентирован порядок отнесения сумм НДС на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), также прямо указано на обязательное ведение в данном случае раздельного учета и последствие его не ведения.

Не ведение раздельного учета является нарушением НК РФ и может в связи с этим влечь последующие злоупотребления налогоплательщиками, в том числе путем внесения в декларацию многочисленных и произвольных уточнений, со ссылкой на пп. 20 п. 3       ст. 149 НК РФ, в частности, в виде уменьшения суммы реализации и соответственно уменьшению подлежащего уплате в бюджет НДС и последующему возмещению НДС и т.п.

Суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ считает, что суд первой инстанции обоснованно сделал вывод о том, что именно к подобным обстоятельствам применяются положения НК РФ о неприменении всей суммы вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам).

Выездной налоговой проверкой установлено, что согласно протоколу общего собрания акционеров общества от 27.12.2005г. № 11 единственный акционер общества (ООО «АгроСоюз Юг Руси») принял решение передать ООО «АгроСоюз Юг Руси» денежные средства в размере 15 523 000 руб. из доходов общества, полученных после уплаты всех налогов по итогам деятельности за 2004г. и 9 месяцев 2005г. (т. 1, л.д. 16).

В этот же день, платежными поручениями №№ 251, 252 обществом указанные денежные средства были перечислены на расчетный счет ООО «АгроСоюз Юг Руси» (т. 1, л.д. 17-18).

В связи с этим, налоговая инспекция доначислила обществу 1 397 070 руб. налога на прибыль, 222 722,32  руб. пени и привлекла к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде 279 414 рублей штрафа.

В силу ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги (п. 2 ст. 24 НК РФ). За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (п.5 ст. 24 НК РФ).

В силу п. 2 ст. 275 НК РФ для налогоплательщиков, не указанных в п. 3 данной статьи, по доходам в виде дивидендов, за исключением указанных в п. 1 указанной статьи, налоговая база по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, определяется налоговым агентом с учетом особенностей, установленных данным пунктом. Если источником дохода налогоплательщика является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений указанного пункта. При этом сумма налога, подлежащая удержанию из доходов налогоплательщика-получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом исходя из общей суммы налога, исчисленной в порядке, установленном настоящим пунктом, и доли каждого налогоплательщика в общей сумме дивидендов.

Согласно п. 5 ст. 286 НК РФ российские организации, выплачивающие налогоплательщикам доходы в виде дивидендов, а также в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, подлежащим налогообложению в соответствии с главой 25 НК РФ, определяют сумму налога отдельно по каждому такому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов. Если источником доходов налогоплательщика является российская организация, обязанность удержать налог из доходов налогоплательщика и перечислить его в бюджет возлагается на этот источник.

В соответствии с п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) этой организации.

В силу п. 4 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» срок и порядок выплаты дивидендов определяются уставом общества или решением общего собрания акционеров о выплате дивидендов. В случае, если уставом общества срок выплаты дивидендов не определен, срок их выплаты не должен превышать 60 дней со дня принятия решения о выплате дивидендов. Список лиц, имеющих право получения дивидендов, составляется на дату составления списка лиц, имеющих право участвовать в общем собрании акционеров, на котором принимается решение о выплате соответствующих дивидендов.

Таким образом, право на получение дивидендов имеют не те лица, которые были акционерами в период, за который выплачиваются дивиденды, а тот, кто являлся акционером на дату проведения общего собрания, принимающего решение о выплате дивидендов.

Пунктами 4.11., 4.12. Устава общества предусмотрено, что общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решение о выплате дивидендов по размещенным акциям. Решение о выплате дивидендов по результатам первого квартала, полугодия и девяти месяцев финансового года может быть принято в течение трех месяцев после окончания соответствующего периода. Дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества. Решение о размере и порядке выплаты дивидендов общества принимается общим собранием акционеров общества.

Как следует из протокола общего собрания акционеров от 27.12.2005г. № 11      ООО «АгроСоюз Юг Руси», единственный акционер общества с 03.10.2005г. (т.1,           л.д. 128), принял решение передать ООО «АгроСоюз Юг Руси» денежные средства в размере 15 523 000 руб. из доходов общества, полученных после уплаты всех налогов по итогам деятельности за 2004г. и 9 месяцев 2005г.

Перечисленные ООО «АгроСоюз Юг Руси» 27.12.2005г. денежные средства в размере 15 523 000 руб. выплачены из  доходов общества после уплаты всех налогов. Решение о перечислении указанных денежных средств из чистой прибыли общества единственному акционеру общества принято общим собранием акционеров общества. Налоговая инспекция и общество данные обстоятельства не оспаривают.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ, оценивает факт выплаты обществом денежных средств ООО «АгроСоюз Юг Руси» в размере  15 523 000 руб. как выплату дивидендов.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно сделал вывод о том, что в данном случае общество согласно ст. 275 НК РФ признается налоговым агентом и при выплате дивидендов ООО «АгроСоюз Юг Руси» обязано было удержать сумму налога из доходов налогоплательщика – получателя дивидендов, что обществом сделано не было.

В соответствии с пп.1 п.3 ст.284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяется ставка в размере 9 % - по доходам, полученным от российских организаций российскими организациями.

Таким образом, сумма неудержанного обществом налога на прибыль за 2005г. составила 1 397 070 руб. (15 523 000 руб. х 9 %), так как выплата была произведена в 2005г.

В апелляционной жалобе общество указывает, что  аналогичная ситуация была предметом исследования по делу № А53-17621/05-2 и нашла свое отражение в  постановлении ФАС СКО от 29.11.2005 г. № Ф08-5658/05-2232А где указано, что спорные денежные средства не являются дивидендами и в связи с этим подлежат применению       пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, уставный (складочный) капитал которой более чем на 50 % состоит из вклада (доли) получающей организации, судом во внимание не принимаются в виду того, что в нем рассматривались иные обстоятельства и правоотношения.

Указанный довод был обоснованно отклонен судом первой инстанции в связи с тем, что из главы 32 ГК РФ и из смысла положений пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ следует, что главный признак безвозмездности - отсутствие встречных обязательств. В данном случае общество не передавало безвозмездно своему акционеру (учредителю) имущество, а вынуждено было это сделать в связи с выполнением закрепленной в уставе обязанности выплачивать своим акционерам дивиденды из чистой прибыли общества на основании решения общего собрания акционеров (пункты 4.11-4.12, 8.1.18 Устава), фактически на основании решения ООО «АгроСоюз Юг Руси» кому и были перечислены дивиденды.

При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что  спорный платеж нельзя оценить в качестве безвозмездной передачи денежных средств.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции обоснованно указал, что пп. 11 п.1 ст. 251 НК РФ в принципе не может быть применен к имевшим место право отношениям, поскольку последние прямо охватываются специальными нормами – ст. 43 , 275, п. 5 ст. 286 НК РФ.

Суд первой инстанции правильно применил положения ст. 9, 24 и 45 НК РФ указав, что взысканию с общества подлежала только, исчисленная со спорной суммы налога на прибыль пеня и налоговые санкции, поскольку на налогового агента не может быть возложена обязанность по уплате налога, не удержанного с налогоплательщика.

Налоговая инспекция обоснованно доначислила пени по данному эпизоду в размере 222 722,32 руб., так как согласно ст. 75 НК РФ пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу главы 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

В соответствии с правовой позицией ВАС РФ, изложенной в постановлении            от 26.09.2006г. № 4047/06, пени – правовосстановительная мера государственного принуждения, носящая компенсационный характер за несвоевременную уплату налога в бюджет, и должна применяться к тому субъекту налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность.

Ненадлежащее выполнение обществом обязанности по уплате в бюджет налога на прибыль свидетельствует о причинении ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты в бюджет НДС, что в силу ст. 75 НК РФ компенсируется начислением пени.

Расчет