Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.10.2008 по делу n А32-12148/2007. Изменить решение

расчета базы, облагаемой налогом на прибыль, в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, предусмотренных за счет выделенных по смете средств целевого финансирования.

При этом отнесение Налоговым кодексом Российской Федерации к доходам арендных платежей за переданное в аренду имущество не зависит от перечисляемой арендодателем в бюджет доли дохода, а также от того, на какой счет направляются платежи. Порядок расчетов по договорам аренды установлен сторонами в гражданско-правовом договоре, следовательно, носит диспозитивный характер, по соглашению сторон может быть определен и иной порядок, обеспечивающий обязанность арендодателя по уплате налога на прибыль, в ГК РФ отсутствует императивная норма, обязывающая производить исполнение обязательства по перечислению арендной платы непосредственно в федеральный бюджет. Перечисление арендной платы непосредственно на бюджетный счет не изменяет характера платежей. Согласно позиции Конституционного суда РФ, изложенной в определении от 02.10.2003 г. №384-О при реализации на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества организациями, которым такое имущество принадлежит на праве хозяйственного ведения (статья 294 ГК Российской Федерации) или оперативного управления (статья 296 ГК Российской Федерации), исчисление и уплату в бюджет налога на добавленную стоимость осуществляют указанные организации. Суд полагает, что указанный подход следует применять и при исчислении налога на прибыль.

Иными словами, порядок перечисления арендных платежей не влияет на обязанность учреждения по уплате налогов, исчисленных от средств, получаемых в виде арендной либо иной платы за сдачу во временное владение и пользование или во временное пользование имущества, находящегося в государственной собственности

Таким образом, как обоснованно установил суд первой инстанции, при сдаче в аренду федерального имущества арендная плата должна включаться Учреждением в налоговую базу при исчислении налога на прибыль.

Довод жалобы о том, что полученная Учреждением арендная плата не подлежит включению в налоговую базу для исчисления налога на прибыль, поскольку является целевым финансированием, подлежит отклонению ввиду следующего.

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования отнесено имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования, в том числе в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.

В силу пункта 4 статьи 41 и пункта 1 статьи 42 БК РФ доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, в том числе от сдачи государственного имущества в аренду, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, приведенные положения законодательства не позволяют квалифицировать доходы, полученные учреждением от осуществления приносящей доход деятельности, в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых при определении базы, облагаемой налогом на прибыль. В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации плата за федеральное имущество, переданное Учреждением в аренду другим лицам, подлежала включению в базу, облагаемую в качестве внереализационного дохода налогом на прибыль. Налоговым органом правомерно доначислен налог на прибыль за 2003-2005 г.г. в сумме 464 836,2 рублей, приходящиеся на сумму данного налога пени.

В соответствии с п. 1, 3 ст. 324.1 НК РФ, налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв. Для этих целей налогоплательщик обязан составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму единого социального налога с этих расходов. При этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда. На конец налогового периода налогоплательщик обязан провести инвентаризацию указанного резерва. Недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода. При недостаточности средств фактически начисленного резерва, подтвержденного инвентаризацией на последний рабочий день налогового периода, налогоплательщик обязан по состоянию на 31 декабря года, в котором резерв был начислен, включить в расходы сумму фактических расходов на оплату отпусков и соответственно сумму единого социального налога, по которым ранее не создавался указанный резерв.

Согласно приказу организации об учетной политике создается резерв на выплату отпускных и вознаграждений по результатам работы за год, включая ЕСН, который составляет 11,2% от фонда заработной платы.

Налоговой инспекцией правильно установлено, что  в нарушение п. 1, 3 ст. 324.1 НК РФ организация не провела инвентаризацию  резерва на оплату отпусков и  неправомерно не включила в состав внереализационных доходов текущего налогового периода сумму  неиспользованного резерва.

Вместе с тем, налоговой инспекцией допущена арифметическая ошибка при расчете налога за 2004-2005 г.г.  Допущенная в 2004 г. ошибка была предметом рассмотрения ранее, подтверждена представителем инспекции. Решение инспекции в части указанной ошибки признано недействительным Постановлением 15 ААС от 14.12.2007г. Однако, аналогичные действия были совершены инспекцией и в 2005 году.

В 2005 г. инспекция обоснованно включила в состав внереализационных доходов сумму 9 195 руб., эта же сумма была неправомерно исключена из внереализационных расходов. Налог на прибыль, приходящийся на данную сумму расходов, составляет 2 206,8рублей, штраф по п.1 ст.122 НК РФ 441,36 копеек. Таким образом, решение суда в виду арифметической ошибки инспекции в  части налога на прибыль за 2005 г., штрафа и пени подлежит изменению.

В части сумм штрафа (по статье 119 НК РФ - 157 900 рублей и по статье 122 НК РФ -24 134 рублей), направленных на новое рассмотрение Постановлением ФАС СКО от 20.03.2008 г., суд считает правомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности, что подтверждено судом кассационной инстанции.

Однако, согласно статье 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах к числу обязательных признаков состава налогового правонарушения относит вину, которая может выражаться как в форме умысла, так и в форме неосторожности (статья 110 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии со ст. 119 НК РФ предусмотрена ответственность за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации.

С учреждения подлежит взысканию штраф за нарушение срока подачи налоговой декларации за 2004 год в сумме 157 900 рублей, исходя из суммы налога (60 731 руб.), подлежащей уплате по налоговой декларации за 2004 год.

В соответствии со ст. 122 НК РФ предусмотрена налоговая ответственность за неуплату или неполную уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

С учреждения подлежит взысканию штраф по ст. 122 НК РФ в размере 24 134 руб. (12 146 руб. за неполную уплату налога на имущество в 2004 г., 11 988 руб. – за 2005 г.).

Кроме того, с учреждения подлежит взысканию штраф по ст.122 НК РФ в связи с неуплатой налога на прибыль за 2004,2005 г.г. в сумме 78 338,64рубля.

Вместе с тем, судом первой инстанции необоснованно не применены смягчающие ответственность обстоятельства. Решение суда первой инстанции в указанной части мотивировано отсутствием ходатайства ГУК «Краснодарский государственный цирк».

На основании статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных статьями главы 16 Кодекса.

При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения. Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 4 статьи 112 Кодекса).

Установление факта наличия либо отсутствия смягчающих обстоятельств является обязанностью суда и налогового органа при привлечении налогоплательщика к ответственности, поэтому ходатайства налогоплательщика о снижении размера штрафа не требуется.

Статья 112 Кодекса содержит открытый перечень обстоятельств, смягчающих ответственность. В компетенцию арбитражного суда входит установление обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, так как приведенный в пункте 1 статьи 112 Кодекса перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, не является исчерпывающим, любые иные обстоятельства могут быть признаны судом смягчающими ответственность.

В силу пункта 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.99 г. № 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшить его размер. Суд может уменьшить санкции также по результатам оценки обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения).

Принимая решение об уменьшении подлежащей взысканию суммы штрафа, суд апелляционной инстанции принимает во внимание смягчающие ответственность общества обстоятельства: тяжелое финансовое положение (наличие задолженности, в том числе по заработной плате, которую учреждение не в состоянии выплатить, аварийное состояние здания цирка), характер его деятельности как детского учреждения культуры.

Таким образом, с  ГУК «Краснодарский государственный цирк» подлежит взысканию штраф по ст.122, 119 НК РФ в сумме 130 186, 5 рублей ((штраф по налогу на прибыль за 2004-2005 г.г. в сумме 78 338,64 руб. + штраф по ст. 119 НК РФ 157 900 руб. + штраф по ст. 122 НК РФ 24 134 руб.): 2).

Кроме того, согласно ст.289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения суда первой инстанции, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего дело. Отменяя судебные акты и передавая дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал на необходимость исследования обстоятельств, связанных со степенью вины налогоплательщика.

В соответствии с п. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых актов, решений, возлагается на орган, принявший этот акт. Налоговый орган в судебном заседании не подтвердил законность оспариваемого решения в указанной части.

Нарушений процессуальных норм, влекущих безусловную отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного основания для удовлетворения апелляционной жалобы в указанной выше части отсутствуют.

В соответствии со статьями 102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы следует возложить пропорционально на инспекцию.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 27.06.2008 г. по делу № А32-12148/2007-3/216-2008-56/66 изменить.

Признать недействительным решение ИФНС России №1 по г. Краснодару №512 от 27.04.2007 г. в части доначисления налога на прибыль за 2005 г. в сумме 2 206,8 рублей, соответствующих пени, штрафа, приходящегося на данную сумму налога в размере 441,36 руб., штрафов по ст.122, 119 НК РФ в сумме 130 186, 5 рублей.

В остальной части решение суда от 27.06.2008 г. оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения.

Взыскать с ИФНС России №1 по г. Краснодару в пользу ГУК «Краснодарский государственный цирк» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 100 рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий                                                           Н.В. Шимбарева

Судьи                                                                                             Е.В. Андреева

И.Г. Винокур