Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.05.2013 по делу n А32-24596/2007. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

2 статьи 119 НК РФ за непредставление декларации по ЕСН в сумме 6 807 500 руб.; страховые взносы в ПФР на страховую часть в сумме 1 221 792 руб., пени за несвоевременную уплату страховых взносов на страховую часть в сумме 274 636 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 244 358 руб.; страховые взносы в ПФР на накопительную часть в сумме 90 860 руб., пени за несвоевременную уплату страховых взносов на накопительную часть в сумме 20 368 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 18 172 руб.; ЕСХН за 2003 – 2004 годы в сумме 88 600 руб., пени за несвоевременную уплату ЕСХН в сумме 32 069 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 13 304 руб.; пени за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 1 533 110 руб., штраф по статье 123 НК РФ за неудержание и неперечисление суммы НДФЛ в размере 20 419 руб., штраф по статье 123 НК РФ за неправомерное неполное перечисление суммы НДФЛ в размере 509 969 руб.

Основанием доначисления оспариваемых сумм налогов послужил вывод налогового органа о том, что кооператив в 2005 году утратил право на применение специального налогового режима в виде ЕСХН в результате невключения дохода от реализации земельных участков при расчете доли дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в сумму общего дохода.

Исходя из того, что доход от реализации земельных участков сельскохозяйственного назначения составил 163 101 101 руб., доля дохода от реализации произведенной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную кооперативом из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70 процентов.

Кооперативом самостоятельно не произведен перерасчет налоговых обязательств исходя из общего режима налогообложения (пункт 2.3.2 акта).

В 2003 году кооператив переведен на уплату ЕСХН как сельскохозяйственный товаропроизводитель. Специальный налоговый режим в виде ЕСХН кооператив применял и в 2004 – 2005 годах.

Основания, порядок исчисления и уплаты ЕСХН регулируются главой 26.1 НК РФ «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)».

Согласно пункту 1 статьи 346.1 НК РФ система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) устанавливается Кодексом и применяется наряду с общим режимом налогообложения. На основании пункта 1 статьи 346.2 НК РФ налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога в порядке, установленном главой 26.1 Кодекса.

В силу пункта 4 статьи 346.3 НК РФ, если по итогам налогового периода доля дохода налогоплательщиков от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70 процентов, налогоплательщики должны произвести перерасчет налоговых обязательств, исходя из общего режима налогообложения за весь указанный налоговый период.

В пункте 1 статьи 346.5 Кодекса организации при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы. Доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав определяются в соответствии со статьей 249 Кодекса. Внереализационные доходы определяются в соответствии со статьей 250 НК РФ. При определении объекта налогообложения организациями не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса.

Согласно постановлению главы администрации г. Краснодара от 24.08.1995 № 972 «О предоставлении земельного участка товариществу с ограниченной ответственностью «Краснодарское» образовавшемуся в результате реорганизации совхоза «Краснодарский» товариществу предоставлен в общую долевую собственность земельный участок общей площадью 1401 га.

Общее собрание членов трудового коллектива ТОО «Краснодарское» решило земельный участок 1401 га распределить на земельные доли по 2,7 га без права выделения долей в натуре. Решением Прикубанского районного суда г. Краснодара от 07.06.2004 установлен юридический факт владения налогоплательщиком на праве собственности земельным участком сельскохозяйственного назначения общей площадью 1268,14 га из земель сельскохозяйственного назначения, состоящим из земельного участка площадью 196,72 га и земельного участка площадью 1071,42 га для сельскохозяйственного использования.

Кооператив на основании решения Прикубанского районного суда зарегистрировал право собственности, в том числе на земельный участок для сельскохозяйственного использования (категория земель – земли сельскохозяйственного назначения) площадью 196,55 га с кадастровым номером 23:43:01 29 001 0100, который согласно экспликации земель состоял из 74,86 га пашни, 105,91 га садов, 11,25 га пастбищ и 4,53 га болот.

Решением общего собрания членов кооператива от 14.07.2004 ввиду нахождения участка площадью 196,5 га в километровой защитной зоне и невозможности в связи с этим вести химобработку сельхозкультур решено реализовать долю земельного участка членов кооператива площадью 196,5 га разным покупателям; произвести перерасчет в уменьшение доли земельных участков каждого члена кооператива; доходы от реализации земельных участков распределить между членами кооператива в соответствии с долей земельного участка и зачесть как дополнительный взнос в развитие кооператива для строительства перерабатывающего цеха и пополнения оборотных средств.

Кооператив обратился в Департамент имущественных отношений Краснодарского края с предложением о покупке им земельного участка с кадастровым номером 23:43:01 29 001 0100 общей площадью 196,55 га стоимостью 750 тыс. руб. за 1 га. В письме от 15.10.2004 № 05/31-10149 Департамент имущественных отношений Краснодарского края отказался от преимущественного права покупки данного земельного участка.

Согласно распоряжению главы администрации Краснодарского края от 27.04.2005 № 234-р «О переводе земель в городе Краснодаре» земельный участок, расположенный в черте г. Краснодара земель сельскохозяйственного назначения, находящийся в границах кадастрового квартала 23:43:01 29 001, переведен в земли поселений и реализован налогоплательщиком в 2005 году в виде отдельных участков на основании договоров купли-продажи с разными покупателями.

Доход, полученный от реализации земельных участков в сумме 163 101 101 руб., кооператив отразил в разделе «Прочие доходы и расходы» по строке 120 «Внереализационные доходы» и исчислил с указанной суммы ЕСХН. Кооператив в отчете формы № 2 «О прибылях и убытках» по строке 010 отразил доход в сумме 32 560 101 руб., полученный от обычных видов деятельности, а именно: от реализации сельскохозяйственной продукции – 23 739 674 руб., от реализации консервной продукции – 4 227 540 руб., от реализации прочей продукции – 4 592 887 руб.

Инспекция, учитывая полученный кооперативом от реализации земельных участков доход в сумме 163 101 101 руб., сделала вывод о том, что доля дохода от реализации произведенной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную кооперативом из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70 процентов, на основании чего произвела перерасчет налоговых обязательств кооператива по общей системе налогообложения.

Не согласившись с решением налогового органа, кооператив обжаловал его в суд.

При вынесении постановления судебная коллегия исходила из следующего.

Для решения вопроса об обоснованности заявленных кооперативом требований подлежит исследованию вопрос о том, утратил ли налогоплательщик право на применение специального налогового режима в виде уплаты ЕСХН.

Кооператив в обоснование своей позиции ссылается на то, что реализация земельных участков не носила систематического характера, являлась вынужденной мерой в связи с их расположением в городской черте, и имела целью вложение вырученных от этого средств в создание новых производственных мощностей по переработке выращиваемой сельскохозяйственной продукции.

Проверяя обоснованность приведенных возражений налогоплательщика, на необходимость чего указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 № 13050/10 и постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10.08.2012, суд первой инстанции пришел к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и усматривается из материалов дела, кооперативом в 2002 году заключен один договор купли-продажи основных средств, в 2003 году – один договор купли-продажи земельного участка; в 2004 году – один договор купли-продажи земельного участка; в 2005 году – более 60 договоров купли-продажи земельных участков.

Инспекцией представлены в материалы дела доказательства, свидетельствующие о заключении кооперативом более двух сделок, реализации разных земельных участков с разной площадью, в отношении которых произведено межевание и присвоены разные кадастровые номера, после чего они приобрели статус самостоятельных земельных участков; реализации разным покупателям с различной стоимостью.

Изложенное позволяет заключить, что реализация основных средств осуществлялась на систематической основе.

Факты приобретения земельных участков с целью дальнейшей продажи, а также факты отказа от аренды и понуждение заключить договор купли-продажи и оформить в собственность указанные выше земельные участки дополнительно подтверждают доводы инспекции о направленности действий кооператива не на использование земель в производстве, а на систематическое получение прибыли от продажи данных участков.

Оснований для переоценки данного вывода суда первой инстанции у судебной коллегии не имеется.

Средства, вырученные от реализации земельных участков, в 2005 году были направлены на выдачу займов, выплату налогов, паев, выдачу денежных средств под отчет (без указания доказательств, подтверждающих, на какие цели подотчетными лицами потрачены денежные средства), заработной платы, пополнение оборотных средств.

В результате анализа бухгалтерской отчетности СПК «Краснодарский» за 2005 год (бухгалтерский баланс (форма №1)) установлено, что на 01.01.2005 стоимость основных средств СПК «Краснодарский» составляла 42 070 000 руб., на 31.12.2005 – 122 473 000 руб., то есть в течение 2005 года кооператив увеличил собственные основные средства на 80 403 000 руб.

Кооперативом представлялись документы, подтверждающие фактические затраты на строительство модуля, консервного цеха, котельной (то есть на создание производственных мощностей по переработке выращиваемой сельскохозяйственной продукции) на общую сумму 48 665 735 руб.

При этом часть вырученных средств в размере 20 000 000 руб. была направлена на выдачу займов, то есть не на создание перерабатывающих мощностей выращенной сельхозпродукции и другие производственные цели.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что поскольку кооператив имеет основной вид деятельности – сельскохозяйственное производство, а доход от реализации земельных участков, выделенных из одного земельного участка (163 101 101 руб.), был направлен в сельскохозяйственное производство (создание производственных мощностей по переработке выращиваемой сельскохозяйственной продукции) лишь частично, соответственно, он не может быть учтен полностью при расчете пропорции в целях исчисления ЕСХН.

Суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что признать обусловленными целями сельскохозяйственного производства следует только доход от реализации земельных участков инвестированный в создание производственных мощностей по переработке выращиваемой сельскохозяйственной продукции в сумме 48 665 735 руб.

С учетом выводов и указаний Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа инспекцией по требованию суда апелляционной инстанции был предоставлен расчет доли дохода от реализации сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров, согласно которому:

1. 44 608 501 руб. – общий размер дохода, полученного кооперативом в 2005 году (без учета дохода от реализации земельных участков) по декларации (207 761 860 руб. – общий доход (согласно декларации по ЕСХН за 2005 год) – 163 153 359 руб. (доход от реализации земельных участков)). Данная сумма дохода от реализации товаров участвует при определении доли;

2. 37 545 656 руб. – доход от реализации сельскохозяйственной продукции (дебет 50, 51, 60, кредит 62 счета – доход от реализации (журнал-ордер № 11); дебет 70, кредит 76 – выдана заработная плата продукцией (главная книга); дебет 50, кредит 90.1 – продажа в розницу физическим лицам (журнал-ордер № 1);

3. 163 153 359 руб. – доход от реализации земельных участков (дебет 50 кредит 91; дебет 51 кредит 91). Из данной суммы дохода не представляется возможным определить суммы дохода, направленные на конкретные цели, в связи с тем, что на расходы могли быть направлены денежные средства от реализации сельскохозяйственной продукции.

Из общего дохода кооператива 207 761 860 руб.:

а) 48 665 735 руб. – доход, направленный на приобретение оборудования, необходимого для переработки сельскохозяйственной продукции;

б) 20 000 000 руб. – доход, направленный в качестве займа ООО «Универсал- авто». Предоставление займа не может являться деятельностью по созданию производственных мощностей и противоречит самой сути данной хозяйственной операции;

в) 192 954 руб. – доход, направленный на приобретение одеял, кофемолки, проживание гр. Кремони, добровольные и спонсорские взносы;

г) 3 833 238 руб. – доход, направленный на перечисление Муниципальному внебюджетному фонду поддержки сельхозпроизводителей;

д) 8 628 033 руб. – доход, направленный на выдачу денежных средств из кассы в подотчет;

е) 30 206 602 руб. – доход, направленный на перечисление зарплаты (общая сумма выданной зарплаты – 32 873 580 руб.; зарплата, учтенная на строительство консервного цеха – 2 666 978 руб.);

ж) 17 007 746 руб. – доход, направленный на уплату налогов;

з) 3 383 249 руб. – доход, направленный на выплату имущественных паев;

и) остальная часть (75 844 303 руб.) – оплата поставщикам за иные материалы, услуги;

4. 48 665 735 руб. – сумма дохода от реализации земельных участков, исключенная из учета доходов от иных видов деятельности;

5. 114 487 624 руб. – сумма дохода от реализации земельных участков, включенная в общий состав доходов от иных видов деятельности (163 153 359 руб. –