Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.06.2013 по делу n А32-8513/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

купли-продажи земельного участка, находящегося в муниципальной собственности, от 17.05.2005.

Из представленной в материалы дела схемы расположения земельного участка, принадлежащего ООО «Трансгазсервис», согласованной с ФКУ «Упрдор-Кубань» и Управлением архитектуры Туапсинского района, видно, что федеральная трасса с расположенной на ней ПСП находится на расстоянии 25 метров от участка, принадлежащего обществу.

Федеральное казенное учреждение «Управление федеральных автомобильных дорог по Краснодарскому краю федерального дорожного агентства» на запрос общества о принадлежности спорной ПСП, предназначенной для въезда-выезда с АГЗС, в письме от 10.08.2012 указало, что она находится в границах полосы отвода автомобильной дороги общего пользования А-147 Джубга-Сочи на праве федеральной собственности.

Устройство ПСП обусловлено требованиями, предъявляемыми к объектам дорожного сервиса. Характеристики данного объекта не позволяют учитывать его как отдельный объект основных средств с учетом того обстоятельства, что спорная ПСП расположена в границах полосы отвода автомобильной дороги общего пользования, находящейся в федеральной собственности.

Как правильно указал суд первой инстанции, по своей природе ПСП представляет собой ограниченную полосу движения транспортных средств, которая переходит в основную дорогу и служит местом разгона и торможения автотранспортных средств. Сама по себе ПСП без примыкания к основной дороге теряет свое функциональное назначение, и не может существовать отдельно от дороги. При этом ПСП частью примыкает к АГЗС.

Материалами дела подтверждено и налоговым органом не оспаривается, что спорная ПСП не находятся на балансе общества и ему не передавалась, не является имуществом ООО.

Выводы инспекции с этой части основаны на неверном толковании закона.

В отношении эпизода, связанного с занижением налогоплательщиком внереализационных доходов за 2009 год на 113 718 руб., за 2010 год – на 15 138 руб. в связи с невключением в сумму доходов кредиторской задолженности с истечением срока давности, судебная коллегия исходила из следующего.

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных в подпункте 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Дата признания внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли установлена в пункте 4 статьи 271 НК РФ.

Так, доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности.

Согласно материалам выездной налоговой проверки ООО «Трансгазсервис» не отразило в доходах списанные суммы кредиторской задолженности ООО «Ромми» – 45 850 руб., ООО «Охранное предприятие «Щит» – 270 руб., ООО «Кубаньэкопром» – 2 360 руб., МУП по благоустройству города – 472 руб., ООО фирма «Юкка» – 4 130 руб., ООО «Донспецмонтажтехнология» – 48 455 руб., ЗАО «Монолит» – 8 015 руб., ООО «Риф» – 4 130 руб., ООО «Эдельвейс» – 35 руб., ПБОЮЛ Шама Л.Н. – 1 руб.

В 2010 году налогоплательщиком не включена в состав доходов сумма кредиторской задолженности с истекшим сроком давности ООО «Оптима-Краснодар» в размере 15 138 руб.

Указанные обстоятельства подтверждаются анализом счета 91.01, оборотно-сальдовой ведомостью по счету 91.01, приказами о списании кредиторской задолженности, бухгалтерскими справками, карточками счета 91.01.

Налоговой инспекцией в решении от 30.12.2011 № 14-14/03681 указано, что общество правомерно отразило кредиторскую задолженность в бухгалтерском учете как доходы от внереализационной деятельности, но не учло названные доходы при составлении налоговой декларации по налогу на прибыль.

Общество свою позицию обосновало тем, что согласно декларации по налогу на прибыль за 2008 год убыток составил 1 097 319 руб., по итогам выездной налоговой проверки за период с 01.01.2007 по 31.12.2008 (акт № 14-15/11117дсп от 07.09.2009) убыток уменьшен на 345 403 руб. и составил 751 916 руб.

Общество, руководствуясь положениями пункта 1 статьи 283 НК РФ, перенесло убыток, полученный в прошлом отчетном периоде, на финансовый результат 2009, 2010 г.г.

В материалы дела представлены акт выездной налоговой проверки от 07.09.2009 № 14-15/11117, из которого следует, что в ходе выездной налоговой проверки в отношении ООО «Трансгазсервис» по вопросу исчисления налогов, в том числе налога на прибыль за 2007 – 2008 годы, было установлено, что по данным проверки убыток в 2008 году составил 751 916 руб.

Данное обстоятельство отражено в решении Межрайонной ИФНС России № 6 по Краснодарскому краю от 29.09.2009 № 14-15/11978дсп; фактически указанное обстоятельство налоговым органом не оспаривается.

О наличии убытка за 2008 год общество заявляло в своих возражениях, поданных в налоговую инспекцию 27.12.2011.

Согласно пункту 8 статьи 274 Кодекса убытком в целях применения главы 25 «Налог на прибыль организаций» признается отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном названной главой. При этом убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, определенных в статье 283 Кодекса.

В пункте 1 статьи 283 Кодекса закреплено положение, согласно которому налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Налогоплательщики вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем периодом, в котором получен этот убыток (пункт 2 статьи 283 Кодекса).

Таким образом, при исчислении налога на прибыль налогоплательщикам предоставлено право учесть убыток при исчислении указанного налога при условии соблюдения установленных законом требований. К их числу пунктом 4 статьи 283 Кодекса отнесена обязанность налогоплательщиков хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Убыток представляет собой финансовый результат хозяйственной деятельности организации, на размер которого влияет сумма произведенных в налоговом периоде расходов, которые учитываются при определении налогооблагаемой прибыли в случае соответствия их требованиям, перечисленным в статье 252 Кодекса. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Порядок документального оформления затрат установлен Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и предполагает обязательное оформление всех хозяйственных операций, проводимых организацией, оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.

Таким образом, в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный пунктом 4 статьи 283 Кодекса, нельзя признать соблюденным.

Поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий.

Как следует из материалов дела, 26.12.2011 общество представило уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2009, 2010 год, в которых  внесены уточнения, касающиеся переноса убытка.

О наличии убытка за 2008 год общество также заявляло в своих возражениях, поданных в налоговую инспекцию 27.12.2011.

Наличие убытка отражено в акте № 14-15/11117дсп от 07.09.2009, вынесенном по результатам предыдущей выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

Таким образом, налоговая инспекция, выясняя размер фактической обязанности налогоплательщика по уплате налога на прибыль за 2009 – 2010 годы, должна была учитывать намерение налогоплательщика перенести убытки прошлых лет, указное намерение было выражено в установленной форме - путем подачи уточненной декларации, о наличии первичных документов подтверждающих убыток налоговый орган был уведомлен, их не затребовал.

Ссылка инспекции на возможность проведения дополнительной налоговой проверки скорректированных сведений по уточненной налоговой декларации по основанию, предусмотренному абзацем шестым пункта 10 статьи 89 НК РФ, в данном случае подлежит отклонению ввиду следующего.

При предоставлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 НК РФ, либо вынося решение без учета данных уточенной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточенных данных.

            В данном случае инспекцией было вынесено решение без учета данных уточненных деклараций, но при этом не было назначено проведение повторной выездной проверки, при наличии соответствующего намерения общества, что незаконно препятствует обществу реализовать свое право на перенос убытка при исчислении налога на прибыль.

По эпизоду завышения расходов, связанных со списанием технологических потерь при сливе сжиженного газа как документально неподтвержденных в сумме 547 411 руб. за 2009 год и в сумме 1 160 591 руб. за 2010 год, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

Обществом в подтверждение потерь не представлены оправдательные документы, обосновывающие размер технологических потерь. Общество подтверждало факт наличия технологических потерь расчетом технологических потерь, разработанным главным инженером предприятия Степановым А.Р. на основании приказа директора № 10/3 от 27.05.2009 «О разработке технологических потерь», письмом ООО «Институт Физики и Времени» г. Москва от 22.05.2009 № 127.

При расчете технологических потерь при сливе СУГ общество руководствовалось следующей формулой:

Q см = (q1v1 + q2v2):100

Q см – плотность газовой смеси

Q1,q2 – плотность компонентов газовой смеси

V1,v2 – содержание компонентов в объеме, %, утвержденной приказом директора общества № 10/2 от 27.05.2009.

Наличие расходов в виде потерь сжиженного газа у налогоплательщика не оспаривается, однако общество в ходе выездной налоговой проверки не доказало документально размер понесенных расходов, не доказало фиксацию понесенных расходов при оказании указанного вида деятельности надлежащими допустимыми и относимыми доказательствами; отсутствие указанных доказательств исключает возможность отнесения указанных потерь к расходам общества.

Согласно пункту 1 статьи 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы должны быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно статье 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикля и (или) процесса транспортировки.

В указанном пункте не содержится указаний о том, что такие расходы принимаются в пределах каких-либо норм. Особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ.

Таким образом, организация может определить норматив образования технологических потерь для каждого вида сырья или материалов.

В письме Минфина России от 01.10.2009 № 03-03-06/1/634 указывается, что норматив образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве, может быть установлен, в частности, технологической картой, сметой технологического процесса или иным аналогичным документом (которые являются внутренними документами, не имеющими унифицированной формы). Такие документы разрабатываются специалистами организации, контролирующими технологический процесс (например, технологами), и утверждаются уполномоченными руководством предприятия лицами (например, главным технологом или главным инженером).

В письме Минфина России от 01.11.2005 № 03-03-04/1/328 отмечается, что в случае, если налогоплательщик не составляет технологическую карту или иной аналогичный документ, подтверждением расходов в виде технологических потерь при производстве и (или) транспортировке будут являться отраслевые нормативные акты, расчеты и исследования технологических служб организации либо иные лимиты, регламентирующие ход технологического процесса.

Следовательно, натуральные показатели, характеризующие технологические потери, возникающие при ведении конкретного технологического процесса, должны быть обоснованы и документально подтверждены.

Документами, подтверждающими величину технологических потерь организации, в пределах которой последние принимаются в целях налогообложения прибыли, могут служить технологические карты, сметы технологического процесса и т.д.

Таким образом, при наличии соответствующих документов расходы, возникающие у налогоплательщика в рамках производственного цикла, учитываются в целях налогообложения прибыли как технологические потери в составе материальных расходов на