Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.08.2008 по делу n А60-1726/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

2 812 120,87 руб., начисления пени в сумме 247 866,60 руб., доначисления ЕСН в сумме 5 224 158,72 руб., штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 864 815,14 руб., пени в сумме 410 746,92 руб., доначисления налога на прибыль в сумме 6 024 039,20 руб., штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 204 807,84 руб. и соответствующих сумм пени.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 5 255 383,20 руб., штрафных санкций по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 051 076,64 руб., пени в сумме 974 921,90 руб., ЕСН в сумме 5 224 158,72 руб., штрафных санкций по п.3 ст. 122 НК РФ в сумме 964 815,14 руб., пени в сумме 410 746,92 руб., явились выводы проверяющих о ничтожности сделок по предоставлению услуг  персонала, заключенных между ОАО «Богдановичский хлебокомбинат», с одной стороны, и ООО «Хайринг» и ИП Дубовкиной Г.Г., с другой стороны.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что в данном конкретном случае целью общества являлось получение дохода за счет оптимизации управления при осуществлении реальной экономической деятельности, а также признал заключенные обществом договоры реальными, экономически целесообразными и обоснованными, имеющими деловую цель. Кроме того, судом первой инстанции указано, что по итогам финансово-хозяйственной деятельности за 2006 год общество получило убыток меньший, чем в предыдущие годы.

Данный вывод соответствует действующему законодательству и материалам дела.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В силу ст.286 НК РФ налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 настоящего Кодекса.

Согласно ст. 274 НК РФ налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

Из п. 1 ст. 252 НК РФ следует, что в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пп. 19 п.1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.

При этом, в соответствии с определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007г. № 320-О-П налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не допускают, вопреки утверждению заявителей, их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала. Нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Как следует из материалов дела, ОАО «Богдановичский хлебокомбинат» в 2003г. в порядке перевода были уволены все сотрудники, за исключением руководящего персонала, и переведены на работу к ИП Першиной Л.А., ИП Дубовкиной Г.Г. и ООО «Хайринг».

При этом, между обществом и указанными предпринимателями и юридически лицом обществом с названными предпринимателями и юридическим лицом были заключены договоры от 01.02.2005г. № 3 (с ООО «Хайринг») и от 01.03.2003г. № 1 (с ИП Дубовкиной Г.Г.) о возмездном предоставлении персонала, согласно которым данные лица представляют обществу в соответствии с условиями договоров собственный персонал для оказания услуг производственного характера по выполнению отдельных операций по изготовлению продукции, выполнению работ, оказанию услуг, осуществления обработки сырья и материалов, контроля за соблюдением установленных технологических процессов, технологического обслуживания основных средств (технологического и иного оборудования) и других работ.

Все вышеуказанные работы выполняются работниками названных организаций по местонахождению общества, на оборудовании и материалов, предоставляемых обществом.

ИП Дубовкиной Г.Г. и ООО «Хайринг» налогоплательщиком были предоставлены в аренду собственные помещения.

Данные обстоятельства сторонами не оспариваются.

Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает на отсутствие экономической необходимости заключения подобных договоров, на мнимость совершенных сделок и применение к совершенным сделкам положений Трудового кодекса РФ.

Между тем, судом первой инстанции установлено, что договоры общества с ИП Дубовкиной Г.Г. и ООО «Хайринг» о предоставлении персонала соответствуют действующему гражданскому законодательству, увольнение сотрудников произведено на основании трудового законодательства.

Каких-либо нарушений налоговым органом при данных сделках не выявлено.

Объем работ, выполненный исполнителями, ежемесячно согласовывался сторонами и оформлялся актами согласования объема выполненных работ. Факт выполнения работ, услуг по подбору персонала и их оплаты подтверждается имеющимися в материалах дела договорами на предоставление услуг, приложениями к договорам, содержащими перечень услуг по ним, заданиями на оказание услуг, актами выполненных работ, счетами-фактурами, платежными поручениями.

Факт отсутствия у ИП Дубровкиной Г.Г. и ООО «Хайринг» производственных мощностей, транспортных средств в собственности или в аренде сторонами не оспаривается. Между тем, данный факт не подтверждает в совокупности с другими доказательствами не указывает на не исполнение договоров предоставления услуг.

В обоснование экономической необходимости заключения договоров, обществом указывается на нерациональную организационную структуру и излишнюю численность персонала, которая ведет к увеличению издержек и делает его неконкурентоспособным и убыточным.

Кроме того, общество указало на необходимость в указанном периоде проведения капитального ремонта основных средств, промышленных печей и большие трудозатраты по организации хозяйственного процесса, в связи с чем, в случае оставления персонала в своем штате, потребовалось бы существенное увеличение штата отдела кадров, что было невозможно в рассматриваемый период.

Доказательств иного налоговым органом в материалы дела не представлено.

Довод налоговой инспекции о том, что ОАО «Богдановичский хлебокомбинат» участвовал в подборе персонала бесспорно не подтверждается материалами дела, поскольку фактов приема персонала на должности, которые совпадают с ИП Дубовкиной и ООО «Хайринг» инспекцией не представлено. Кроме того, контрагенты налогоплательщика предлагают более высокую зарплату, чем само общество.

Судом апелляционной инстанции установлено, что на момент проверки ИП Дубовкиной Г.Г. предоставлено 28 человек, из них только 3 человека ранее работали в ОАО «Богдановичский хлебокомбинат», остальные подобраны самим предпринимателем.

От ООО «Хайринг» предоставлено 59 человек, из них только 25 человек ранее работало у налогоплательщика. Данные обстоятельства не оспариваются налоговым органом .

При этом, из пояснений представителей инспекции в судебном заседании следует, что при определении налоговой базы по ЕСН инспекция учитывала совокупный доход всех работников ИП Дубовкиной и ООО «Хайринг»   на основании свода о доходах, в том числе и тех, которые никогда не являлись работниками ОАО «Богдановичский хлебокомбинат».

Суд апелляционной инстанции полагает, что такой расчет является неправильным, поскольку доказательств того, что все работники являлись ранее работниками хлебокомбината и были переведены в данную организацию, в материалах дела не имеется, следовательно, заявитель не может являться плательщиком ЕСН в отношении доходов, полученными не его работниками.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции полагает, что инспекцией не доказан размер налоговой базы по ЕСН, поскольку оснований для доначисления заявителю ЕСН в отношении доходов всех работников ИП Дубовкиной и ООО «Хайринг , признаваемых объектом обложения налогом в соответствии со ст. 236 НК РФ, не имелось.

Довод налогового органа о том, что вышеназванное общество и предприниматель  применяют упрощенную систему налогообложения, которая освобождает их от обязанности по уплате единого социального налога, судом апелляционной инстанции рассмотрен и отклонен, поскольку данное обстоятельство не свидетельствует об обоснованности доначисления налоговым органом заявителю налога на прибыль и получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, так как предприниматель Дубовкина Г.Г. и ООО «Хайринг» являются самостоятельными налогоплательщиками и в соответствии с действующим налоговым законодательством вправе самостоятельно выбирать режим налогообложения.

Кроме того, судом апелляционной инстанции принято во внимание, что налогоплательщик вправе использовать законные механизмы снижения налогового бремени в рамках осуществления реальной хозяйственной деятельности.

В 2003-2006 годах на предприятии был проведен капитальный ремонт основного оборудования и проведены организационно-структурные мероприятия, целью которых было получение более высоких экономических результатов от финансово-хозяйственной деятельности, разрешение кадровых вопросов, оптимизации банковских операций и налогообложения.

Доказательств осуществления работ за счет заемных средств инспекцией в материалы дела не представлено.

Ссылка инспекции на снижение рентабельности общества нельзя признать обоснованной, поскольку расчеты необходимо производить в совокупности всех показателей финансово-экономической деятельности. Налоговым органом также не учтены конъюнктура рынка хлебобулочных изделий, конкурентоспособность предприятия, регулирование цен государством и прочие факторы, влияющие на финансовое состояние налогоплательщика в целом.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что в данном конкретном случае целью общества являлось получение дохода за счет оптимизации управления при осуществлении реальной экономической деятельности, заключенные обществом договоры являются реальными, экономически целесообразными и обоснованными.

Кроме того, судом апелляционной инстанции установлено неверное исчислении налога на прибыль, ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

В соответствии со ст. 255 НК РФ, в расходы налогоплательщика включаются расходы на оплату труда. Статьей 318 НК РФ установлено, что в состав прямых расходов также включаются суммы ЕСН и расходы на обязательное пенсионное страхование.

Фактически при расчете налога на прибыль, инспекция не включила в состав расходов суммы ЕСН, страховых взносов и расходы на оплату труда, что не оспаривается налоговым органом.

При расчете сумм ЕСН, подлежащих уплате, налоговый орган также необоснованно не исключил суммы начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в нарушение ст. 238 НК РФ.

В течение отчетного периода налогоплательщик не лишается права на применение налоговых вычетов на сумму начисленных страховых взносов, и по окончании отчетного периода у него есть выбор уплатить взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации или уплатить единый социальный налог.

Кроме того, ООО «Хайринг» и ИП Дубровкиной Г.Г. уплачены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. При этом в ходе встречной проверки ООО «Хайринг» нарушений законодательства, в том числе в части уплаты страховых взносов не выявлено.

Учитывая,