Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2011 по делу n А50-9368/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подп. 2 п. 1 ст. 235 Кодекса), а также по авторским договорам.

Согласно п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, перечисленных в п. 1 ст. 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В соответствии со ст. 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил: под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

 Президиумом Высшего Арбитражного суда Российской Федерации был сформирован правовой подход к рассмотрению налоговых споров, связанных с получением налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды по ЕСН через искусственное введение в систему хозяйственной деятельности субъектов, применяющих льготный режим налогообложения, согласно которому при оценке ситуации следует исходить из наличия в совокупности следующих признаков недобросовестности налогоплательщика: наличие в деле доказательств наличия одних  тех же лиц на руководящих  должностях организаций; нахождение организаций по одному адресу; формальности трудовых отношений работников и созданных организаций, а также фактическое исполнение работниками организаций трудовых обязанностей в обществе; ограниченности среднесписочной численности рабочих мест в каждой создаваемой организации для возможности применения особого налогового режима; отсутствие специализированной деятельности и иной деловой активности организаций ( постановления от 25.02.2009 № 12418/08,  от 28.04.2009 № 17643/08, от 30.06.2009 № 1229/09, от 22.06.2010 № 1997/10, от 06.07.2010 № 17152/09).

 Как установлено судом, между заявителем (заказчик) и ООО Услуги» (исполнитель) заключен договор аутстаффинга от 26.12.2006, в соответствии с которым Исполнитель принимает на себя обязательство оказывать по заявке Заказчика услуги по предоставлению работников Исполнителя для участия в производственном процессе, управлении производством, либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией продукции (товаров, работ, услуг).

Из материалов  налоговой проверки, в том числе протоколов допросов работников, пояснений представителей следует, что работники, предоставленные ООО «Услуги»  в рамках договора аутстаффинга никогда не работали в штате   предпринимателя, Басалгина И.Л. не являлась учредителем ООО «Услуги», не занимала там каких-либо должностей. Судом установлено, что часть работников (рабочие специальности- кладовщик, уборщица, грузчики, рыбообработчик и специалисты – технолог, мастер.) в ООО «Услуги» были переведены из ООО «Кама-Евросервис», другая часть работников  была принята на работу в ООО «Услуги»  по объявлению в газете, либо через знакомых.

Общество самостоятельно несло расходы на рекламу (ООО «ВИК-Медиа», Уральский издательский  центр, ИП Ширинкина М.А.) и обучению персонала (ЗАО «Девиз», НОУ «Краевой информационный центр», НОУ ПДНТ), все расходы отражены в отчетности общества.  

При этом ООО «Кама-Евросервис» оказывало услуги по предоставлению персонала Басалгиной И.Л. как в 2004-2006году, так и по настоящее  время (предоставляются услуги  работников руководящего состава), в связи с чем не имеет значения тот факт, что  руководителем данной организации в 2004-2006г.г. являлся брат Басалгиной И.Л.

Выводы, содержащиеся в оспариваемом решении налогового органа, в части установления трудовых отношений между работодателем Басалгиной И.Л. и работниками в целях исчисления ЕСН, являются противоречивыми, так как опровергаются иными выводами налогового органа о том, что даже после 01.01.2007года при устройстве на работу в ООО «Услуги» работники проходили собеседование с Сахаровой М.В,  которая является работником ООО «Кама-Евросервис», а не работником предпринимателя Басалгиной И.Л.   Доказательств, однозначно свидетельствующих о том, что  ИП Басалгина И.Л., либо ее представители,   осуществляли прием на работу, заключали трудовые договоры не имеется.

Налоговый орган указывает на формальность отношений между предпринимателем и  ООО «Услуги», на общий характер подписанных актов выполненных работ в рамках договора об оказании услуг по предоставлению персонала, не согласование конкретных объемов работ.

Между тем, в материалах дела имеется многочисленная деловая переписка между предпринимателем и ООО «Услуги», заявки предпринимателя, подтверждающие реальность исполнения договора  в спорные налоговые периоды и касающиеся взаимоотношений ООО «Услуги» с миграционной службой, с налоговой инспекцией в отношении конкретных работников; замены работников по причине  некачественного выполнения ими работы,  согласования даты выхода на работу отдельных работников,  необходимости в конкретных  специалистах и др. (том 7).

Налоговый орган настаивает на  взаимозависимости   ООО «Услуги» и ИП Басалгиной И.Л., так как в период с 27.12.2006 по 04.03.2009 обществом руководил родной брат предпринимателя и организации арендуют помещения по одному адресу.   Между тем, с 2009 года руководителем общества является иное лицо -  Перевалов А.В., его взаимозависимость с предпринимателем не установлена.  Кроме того, ООО «Услуги» является по настоящее время действующей организацией, о чем свидетельствуют ответы директора Перевалова А.В. от 19.05.2010 и 17.08.2011 как на запросы ИП Басалгиной И.Л., так и на запросы налогового органа о представлении  документов по требованию (том 7, л.д.95, 96).

Таким образом,  цели заключения и условия договора, фактическое его исполнение  свидетельствуют о том, что предметом договора являются не сами работники (физические лица), а услуги по выполнению определенных функций,  которые регулируются главой 39 Гражданского кодекса Российской Федерации. Материалы налоговой проверки не содержат документально подтвержденных фактов того, что именно между работниками  и ИП Басалгиной И.Л. сложились трудовые отношения. Предприниматель Басалгина И.Л. с сотрудниками ООО «Услуги» трудовые договоры не заключала и не производила работникам общества выплаты, являющееся объектом налогообложения по ЕСН.

Довод налогового органа о том, что ООО «Услуги»  несло расходы только по выплате заработной платы, оплате услуг банка и соответствующих налогов  опровергается имеющейся в деле выписке из книги учета доходов и расходов ООО «Услуги», из которой следует, что в 2008 и 2009 годах общество несло расходы по уплате арендных платежей, публикациям в средствах массовой информации, перерегистрации ККТ, оплате семинара, оплате за курс «Охрана труда и безопасность на производстве».

 Вывод об отсутствии иной деловой активности ООО «Услуги», кроме заключения договора с предпринимателем в 2006году, отклоняется, так как в материалах дела  имеются договоры, заключенные обществом с иными организациями как в проверенные налоговые периоды, так и за пределами проверки- от 16.08.2010г. договор № 94  с Администрацией Кизеловского муниципального района Пермского края о совместной деятельности по организации проведения общественных работ для обеспечения временной занятости работников;   от 26.08.2010 договор № 61-1-01-10 с Государственным учреждением Центр занятости населения г.Кизела о совместной деятельности по организации и проведению временного трудоустройства безработных граждан;  от 29.01.2008 договор аутстаффинга с ООО «СтройОпт»; от 26.12.2006 договор аутстаффинга с ООО «Загородный дом».

При этом налоговым органом проведена встречная проверка одного из контрагентов ООО «СтройОпт», которое по требованию инспекции от 17.12.2010г. представило необходимые документы, касающиеся реальных взаимоотношений с ООО «Услуги» - договор,  заявку на предоставление работников, протокол согласования цены,  пояснительную записку, подтверждающую факт предоставления услуг (том 3, л.д.153) и причину неоплаты по договору.

Указанные обстоятельства в целом подтверждают факт ведения ООО «Услуги» специализированной деятельности в сфере оказания услуг по предоставлению персонала в 2006-2010годах, в связи с чем, не имеет значение, что часть договоров заключена  не в проверенные инспекцией налоговые периоды.

 Ссылка инспекции на то, что фактически именно предприниматель обеспечивала работников оборудованием, спецодеждой отклоняется, так как указанное  предусмотрено сторонами в 2.1.3  договора аутстаффинга.

Тот факт, что  в договоре аутстаффинга стоит дата 26.12.2006г., а общество зарегистрировано 27.12.2006г. не свидетельствует о его ничтожности, так как фактически ООО «Услуги» предоставило  предпринимателю  работников – с 01.01.2007г.

Налоговый орган полагает, что о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды  свидетельствует незначительный размер прибыли ООО «Услуги»  за период 2007-2009 г.г.  оказания услуг по предоставлению персонала. Между тем из материалов дела следует, что   общество вело самостоятельную хозяйственную деятельность,  заключало договоры по предоставлению персонала с иными организациями. Налоговый орган не указывает,  каким образом  Басалгина И.Л., не являющаяся  ни учредителем ООО «Услуги», ни его руководителем (или иным должностным лицом) могла повлиять на  увеличение прибыли данной организации.

На основании установленных по делу обстоятельств и представленных в материалы дела доказательств, суд апелляционной инстанции пришел к  выводу о недоказанности инспекцией совершения предпринимателем согласованных с ООО «Услуги»  действий, направленных на уклонение от уплаты  единого социального налога  и получения необоснованной налоговой выгоды. Действия предпринимателя  являются экономически обоснованными и направленными на получение дохода от производственной деятельности.

В связи с изложенными обстоятельствами решение суда от  30 августа 2011 года следует отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований и дополнительно признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 9 по Пермскому краю № 16-11/8 от 15.02.2011 в части ЕСН, пеней и штрафов, доначисленных по эпизоду взаимоотношений индивидуального предпринимателя Басалгиной И.Л. с ООО «Услуги».

В силу ст. 101.2 Кодекса решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган путем подачи апелляционной жалобы. В случае, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом.

Статьи 137 и 138 Кодекса предусматривают право налогоплательщика на судебное обжалование акта налогового органа.

Под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.

Согласно ст. 140 Кодекса жалоба рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом).

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе:

1) оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения;

2) отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;

3) отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 418-О "нормативные положения, содержащиеся в ст. 137 и 138 Кодекса, во взаимосвязи с положениями ст. 29 и 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не исключают обжалование в арбитражный суд решений (актов ненормативного характера) любых должностных лиц налоговых органов и, соответственно, полномочие арбитражного суда по иску налогоплательщика проверять их законность и обоснованность".

         В  данном случае решением  № 18-22/75 от 06.05.2011 Управления ФНС России по Пермскому краю жалоба предпринимателя Басалгиной И.Л. оставлена без удовлетворения, а решение ИФНС - без изменения.  В своем решении УФНС по Пермскому краю признало обоснованным оспариваемое решение инспекции, подтвердило выводы инспекции и отклонило доводы предпринимателя.

Учитывая то, что только после утверждения вышестоящим налоговым органом решение инспекции вступило в силу, подлежало исполнению, и касается конкретного налогоплательщика,  следовательно,  решение УФНС по Пермскому краю, принятое по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика на решение инспекции от 15.02.2011, обладает признаками акта ненормативного характера,  и также подлежит признанию недействительным, как   несоответствующее нормам НК РФ и  нарушающее права и законные интересы налогоплательщика.

В остальной части решение суда следует  оставить без изменения.

В соответствии со ст.110 АПК РФ  с  Межрайонной ИФНС России № 9 по Пермскому краю (ОГРН 1045901236028, ИНН 5907005546) в пользу индивидуального предпринимателя Басалгиной И. Л. (ОГРН 304590725300141, ИНН 59070005008) следует взыскать в возмещение расходов по уплате государственной пошлины 50 (Пятьдесят) руб. по апелляционной жалобе.

С Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю (ОГРН 1045900479525, ИНН 5902290650) в пользу индивидуального предпринимателя Басалгиной И. Л. (ОГРН 304590725300141, ИНН 59070005008) следует взыскать в возмещение расходов по уплате государственной пошлины 50 (Пятьдесят) руб. по апелляционной жалобе.

        Довод налогоплательщика о неправомерном отказе предпринимателю во взыскании с налогового органа  понесенных