Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2013 по делу n А50-13756/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу статьи 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано на то, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Под налоговой выгодой для целей данного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Пунктом 4 названного постановления разъяснено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. ст. 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

При этом вывод налогового органа о недостоверности документов, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах контрагентов в качестве руководителей этих обществ, в условиях, когда налогоплательщик, проявляя должную осмотрительность, удостоверился в правоспособности поставщиков и их надлежащей государственной регистрации в качестве юридических лиц, а также подтвердил реальность совершенных хозяйственных операций, не может рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что обществом неправомерно применены налоговые вычеты по НДС и включены в состав расходов по налогу на прибыль расходы по спорным контрагентам.

В оспариваемом решении налоговый орган ссылается на отсутствие у спорных контрагентов материальных ресурсов, транспорта и персонала, необходимых для осуществления спорных хозяйственных операций в заявленных объемах. Спорные контрагенты относятся к категории налогоплательщиков, представляющих налоговую отчетность с минимальными суммами налогов к уплате.

Руководитель ООО «Континент-строй» (в период 25.04.2007 до 25.08.2009) Истомин А.В. пояснил, что он не являлся руководителем данного лица, весной 2007 года или 2008 года терял паспорт.

Руководитель ООО «Спецтехснаб» (в период с 15.08.2008 до 03.07.2009) Рожков О.А. пояснил, что являлся учредителем и директором общества, осуществлял руководство обществом, общество занималось строительством, куплей-продажей стройматериалов. Бойков С.Л., руководитель в период с 03.07.2009, для дачи показаний не явился.

Руководитель ООО «Проминдустрия» (в период с 01.10.2009 до 03.10.2011) Дурило М.Н. пояснила, что являлся номинальным учредителем и директором общества.

Исходя из данных обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу, что общество необоснованно отнесло в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль расходы по оплате подрядных работ, выполненных спорными контрагентами, а также необоснованно применило налоговые вычеты по НДС по счетам-фактурам, выставленным спорными контрагентом, поскольку представленные в их подтверждение документы не соответствуют требованиям законодательства и содержат недостоверную информацию о лице, их подписавшем.

Указанные обстоятельства суд апелляционной инстанции не может признать достаточными для вывода о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

В подтверждение реальности выполнения работ спорными контрагентами обществом в ходе налоговой проверки и рассмотрения дела в суде первой инстанции представлены надлежащим образом оформленные первичные документы, подтверждающие заявленные расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС: договоры подряда, сметы, дополнительные соглашения, счета-фактуры, акты выполненных работ, справки о стоимости работ и затрат, товарная накладная.

Не отрицая выполнение работ и, ставя одновременно под сомнение их выполнение спорными контрагентами, налоговый орган должным образом не доказал то, что работы выполнены самим обществом или иными подрядчиками.

Таким образом, в условиях, когда налоговым органом не опровергнута реальность выполнения работ, в принятии расходов и налоговых вычетов не может быть отказано по формальным основаниям, в связи с тем, что первичные бухгалтерские документы подписаны иными лицами, при условии, что налоговым органом не будет доказано, что о данных фактах налогоплательщик был осведомлен, либо проявил грубую неосмотрительность при заключении и исполнении договоров.

Однако в рамках настоящего дела бесспорных доказательств осведомленности заявителя о нарушениях, допущенных контрагентами, налоговым органом не представлено.

Отклоняется довод налогового органа о том, что судом первой инстанции сделан необоснованный вывод о недостоверности заключения почерковедческой экспертизы, выполненной экспертом ООО «Западно-Уральский региональный экспертный центр» Зайцевой В.М. Достоверность заключения эксперта опровергается рецензией ООО «Оценочная компания», выполненной экспертом Цымбрило А. П., а также отзывом на экспертное заключение ООО «Пермский центр независимых экспертиз», выполненным экспертом Курбатовым А. А., имеющим стаж экспертной работы с 1978 года.

Довод налогового органа о необоснованности утверждения эксперта Курбатова А. А. о непредставлении налоговым органом экспериментальных образцов для исследования экспертом Зайцевой В. М. является необоснованным по следующим причинам:

В отзыве №90/12 от 15.01.2013 на заключение эксперта эксперт Курбатов А.А. указал, что экспериментальные образцы подписей Истомина А.В., Рожкова О. А., Дурило М.Н., Бойкова С.Л. отсутствовали, вследствие чего имеющихся у эксперта образцов было недостаточно для проведения полного исследования, согласно методики почерковедческой экспертизы, кроме того, экспертом Зайцевой В.М. были допущены существенные нарушения методики, и противоречия в выводах

Кроме того, экспертом Зайцевой В.М. сделан вывод о подписании документов не лицами, указанными в этих документах, только в отношении части представленных на исследование доказательств. В отношении значительного объема первичных документов (договоров субподряда, актов, справок о стоимости выполненных работ, счетов-фактур) экспертом Зайцевой В. М. сделан вывод только о подписании документов от имени директоров и бухгалтеров одним лицом, вопрос о подлинности подписи не разрешен.

В свою очередь, заключением судебной экспертизы, проведенной по настоящему делу на основании определения суда, установлена невозможность разрешения вопроса о подлинности подписей на документах, которые исследовала специалист Зайцева В. М., привлеченная налоговым органом при проверке.

Изложенные обстоятельства в своей совокупности свидетельствуют о том, что заключение специалиста Зайцевой В. М., представленное налоговым органом, не может с достаточной степенью достоверности подтверждать подписание спорных документов не лицами, указанными в этих документах, а иными лицами с подражанием подписей.

При таких обстоятельствах, налоговым органом не подтвержден надлежащими доказательствами факт подписания оспариваемых первичных документов неустановленными лицами.

Также судом апелляционной инстанции не усматривается из действий налогоплательщика фактов проявления им грубой неосмотрительности во взаимоотношениях со спорными контрагентами.

Спорные контрагенты зарегистрированы в Едином государственном реестре юридических лиц и состояли на учете в налоговых органах по указанным в счетах-фактурах адресам. При заключении договоров общество, проявляя должную осмотрительность, удостоверилось в правоспособности спорных контрагентов и надлежащей государственной регистрации в качестве юридического лица, спорные контрагенты имели действующий расчетные счета, на официальном сайте Федеральной налоговой службы России имелась информация о контрагентах, отсутствовала информация о предстоящем исключении из ЕГРЮЛ.

Границы проявления должной осмотрительности определяются, в том числе доступностью сведений, которые могут быть получены налогоплательщиком о своих контрагентах.

Меры, включающие в себя использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента, предпринимаемые налогоплательщиком в целях подтверждения добросовестности его контрагента, свидетельствуют о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Следовательно, законом не закреплена обязанность налогоплательщика проверять своих контрагентов на предмет нахождения по месту регистрации, их выполнения обязательств перед бюджетом.

Вменение налоговым органом таких обязанностей налогоплательщику можно расценивать исключительно как возложение на него дополнительных обязанностей, связанных с проведением мероприятий налогового контроля, что ни ст. 23 НК РФ, ни иными положениями налогового или гражданского законодательства не предусмотрено.

Указанные налоговым органом в оспариваемом решении критерии недобросовестности контрагента не могли быть установлены доступными для общества способами.

Представленные налогоплательщиком документы, необходимые для подтверждения права на применение налогового вычета по НДС и принятия расходов по налогу на прибыль, содержат обязательные реквизиты, позволяют определить содержание и участников хозяйственных операций.

При этом налогоплательщик был лишен возможности проверить достоверность подписей лица, подписавшего первичные бухгалтерские документы.

У налогоплательщика не имеется прав и возможности устанавливать те обстоятельства, которые могут быть выявлены налоговыми и правоохранительными органами (вызвать и получить объяснения у физического лица, провести экспертизу подлинности подписи на документе, получить информацию об уплате контрагентом налогов, их размере и прочее). Вменение таких обязанностей налогоплательщику не основано на нормах права.

В отношении ссылок налогового органа на показания лиц, числящихся руководителями спорных контрагентов, от имени которых проставлены подписи в представленных налогоплательщиком документах, апелляционный суд отмечает следующее.

Согласно части 5 статьи 71 АПК РФ никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

В силу положений статей 89, 90, 101 НК РФ свидетельские показания, полученные в порядке статьи 90 НК РФ, служат только источником информации о каких-либо обстоятельствах и не могут являться единственным, безусловным доказательством в деле о налоговом правонарушении, доказательства в котором подлежат оценке в совокупности.

Отрицание руководителем своей причастности к осуществлению финансово-хозяйственной деятельности созданного либо руководимого им юридического лица не являются достаточно объективной и достоверной информацией, в том числе с целью возможного недопущения для себя негативных уголовно-правовых последствий. В пункте 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.12.2006 № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» действия подставного лица, на которого зарегистрирована предпринимательская деятельность, квалифицируются как пособничество в преступлении по уклонению от уплаты налогов.

Обычаями делового оборота не предусмотрено заключение договоров в присутствии директоров обоих контрагентов, достаточным является обмен экземплярами документов почтой или через представителя (курьера).

Отсутствие спорных контрагентов по юридическому адресу на момент проведения контрольных мероприятий само по себе не порочит сделки с их участием и не влечет необоснованность налоговой выгоды, заявленной налогоплательщиком (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2009 № 2635/09).

Доводы налогового органа об отсутствии у спорных контрагентов основных средств, материально-технической базы, персонала сами по себе не порочат сделки с их участием по налоговым последствиям для общества, кроме того, касаются оценки контрагента, за действия и поведение которого общество не может нести ответственность.

Суд отмечает,