Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.10.2013 по делу n А50П-692/2012­­. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить судебный акт арбитражного суда апелляционной инстанции по новым обстоятельствам

в суде первой, апелляционной, кассационной инстанции, а также в порядке надзора.

В части 3 ст. 317 АПК РФ указано, что арбитражный суд вправе повторно рассмотреть дело непосредственно после отмены судебного акта в том же судебном заседании, если лица, участвующие в деле, или их представители присутствуют в судебном заседании и не заявили возражений относительно рассмотрения дела по существу в том же судебном заседании.

Поскольку лица, участвующие в деле, не возражают против рассмотрения дела по существу в настоящем судебном заседании, дело подлежит рассмотрению в данном судебном заседании.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 1 по Пермскому краю по результатам проведенной выездной налоговой проверки Федерального государственного казенного учреждения «Управление вневедомственной охраны Главного управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Пермскому краю» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах составлен акт №8 от 24.02.2012 (л.д. 12-27, т.1) и вынесено решение № 10 от 26.03.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (л.д. 28-39, т.1).

Названным решением учреждение привлечено к налоговой ответственности п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 728 695 руб., предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 3 643 476 руб., пени в сумме 1 165 308 руб.

Решением УФНС России по Пермскому краю от 30.05.2012 № 18-23/211 оспариваемое решение оставлено без изменения (л.д. 40-43, т.1).

На разрешение суда апелляционной инстанции поставлен вопрос правомерности доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафных санкций, в связи с выводами инспекции о занижении налогооблагаемой базы в результате неотражения полученной платы за услуги вневедомственной охраны и неверного применения ставки по налогу на прибыль в части, зачисляемой в бюджет субъекта.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в данной части, суд первой инстанции пришел к выводу о занижении налогооблагаемой базы на доходы от реализации услуг по договорам охраны имущества юридических и физических лиц. Судом указано, что до перечисления полученных от осуществления услуг по охране имущества средства в бюджет налогоплательщику необходимо уплатить налоги в порядке, установленном законодательством РФ о налогах и сборах.

При этом, суд первой инстанции, применив положения ст.ст. 112, 114 НК РФ, снизил размер штрафных санкций по п.1 ст. 122 НК РФ до 50 000 руб.

Изучив материалы дела, оценив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителей сторон, суд апелляционной инстанции приходит к  следующим выводам.

Согласно п. 1 ст. 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль организаций являются, в частности, российские организации.

Федеральное государственное казенное учреждение «Управление вневедомственной охраны Главного управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Пермскому краю» является юридическим лицом, образованным в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Действующие нормативные правовые акты о налоге на прибыль не исключают подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел из числа налогоплательщиков налога на прибыль.

В ст. 247 НК РФ указано, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций считаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Пунктом 1 ст. 249 НК РФ установлено, что в целях гл. 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Из материалов дела следует, что налогоплательщик оказывал услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату, то есть на возмездной основе.

Из представленных в материалы дела доказательств, следует, что средства, получаемые заявителем по договорам охраны с юридическими и физическими лицами, относятся к доходам за оказание платных услуг, которые отражаются казначейством как средства от приносящей доход деятельности.

Поскольку учреждение является плательщиком налога на прибыль организаций, то средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются доходом от реализации товаров, работ, услуг и, соответственно, должны учитываться при определении налоговой базы по исчислению налога на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 НК РФ.

Исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, установлен ст. 251 НК РФ.

В данной статье плата, получаемая подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, не указана.

Из бюджетной сметы на 2008г.,  сметы доходов и расходов по приносящей доход деятельности на 2008г. следует, что финансирование Федерального государственного казенного учреждения «Управление вневедомственной охраны Главного управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Пермскому краю» за счет разных источников не предусмотрено. В состав расходов по приносящей доход деятельности включены только платежи в бюджет с учетом остатка на начало года, другие расходы сметой не предусмотрены. Таким образом, все расходы в 2008г. произведены заявителем за счет средств целевого финансирования.

Статьей 35 Закона РФ № 1026-1 от 18.04.1991 «О милиции» предусматривалось финансирование милиции за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, средств, поступающих от организаций на основе заключенных в установленном порядке договоров, и иных поступлений в соответствии с законодательством Российской Федерации, законами и иными правовыми актами субъектов Российской Федерации. Подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел финансировались за счет средств, поступающих на основе договоров.

Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства РФ № 589 от 14.08.1992, предусматривалось, что содержание вневедомственной охраны осуществляется за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников. При этом расходование средств на содержание подразделений вневедомственной охраны осуществляется по утвержденной в установленном порядке смете доходов и расходов по нормам и нормативам, применяемым в системе Министерства внутренних дел Российской Федерации.

Однако, п. 8 ст. 1 Федерального закона № 122-ФЗ от 22.08.2004 из ст. 35 Закона РФ № 1026-1 от 18.04.1991 «О милиции» положения о финансировании подразделений вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров, исключены.

Постановлением Правительства РФ № 489 от 04.08.2005 из Положения № 589 от 14.08.1992 о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации также исключены: пункт 10, предусматривающий осуществление вневедомственной охраной своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и содержания за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников; пункт 11, устанавливающий формирование фонда оплаты труда работников вневедомственной охраны в пределах 80 процентов от средств, поступающих по договорам от собственников.

В соответствии с действующей редакцией п. 10 Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами.

Финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета.

В силу п. 3 ст. 6 Федерального закона № 204-ФЗ от 24.11.2008 «О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов» установлено, что средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

Исходя из содержания приведенных норм, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии у подразделений вневедомственной охраны обязанности уплатить налоги, сборы и иные обязательные платежи в установленном законодательством о налогах и сборах порядке до перечисления полученных от осуществления услуг по охране имущества средств в бюджет.

Как указано ранее, в настоящем деле подлежит применению позиция, определенная в постановлении Президиума ВАС РФ от 23.04.2013 № 12527/12.

Как следует из материалов дела, в соответствии с положением статьи 35 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 № 1026-1 «О милиции» (действовал в период спорных отношений), статьей 6 Федерального закона от 24.07.2007 № 198-ФЗ «О федеральном бюджете на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов», статьи 6 Федерального закона от 24.11.2008 № 204-ФЗ «О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов», Федерального закона от 02.12.2009 № 308-ФЗ «О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов», пункта 1 статьи 321.1 НК РФ, доходы полученные органами вневедомственной охраны, согласно договорам от охраны имущества собственников и предоставления иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются доходом от реализации услуг и должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При этом, инспекция приходит к выводу, что поскольку все расходы произведены за счет бюджетного финансирования, то, соответственно, с учетом пункта 2 статьи 321.1 НК РФ отсутствуют расходы, учитываемые для целей налогообложения, и налоговая база по налогу на прибыль равна выручке, полученной по договорам на оказание услуг по охране.

Согласно названному пункту в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

Однако то обстоятельство, что учреждение, действуя во исполнение пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации и соответствующих положений федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, перечисляло доходы от оказания услуг по охране в федеральный бюджет и затем получало их в качестве финансирования, не освобождает его от обязанности по включению средств, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, в состав налогооблагаемых доходов, и, следовательно, не лишает права учесть понесенные при осуществлении упомянутой деятельности расходы при исчислении налога на прибыль.

При этом какие-либо расходы, связанные с осуществлением такой деятельности, направленной на получение дохода, инспекцией не учтены со ссылкой на полное финансовое обеспечение отдела за счет средств федерального бюджета.

При названных обстоятельствах инспекция должна была определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом вневедомственной охраны финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем третьим пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 НК РФ, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем четвертым пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ, определить налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Неприменение указанных положений налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление инспекцией налога на прибыль в сумме, не соответствующей действительному размеру налогового обязательства отдела вневедомственной охраны.

Изложенная правовая позиция была сформулированная в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 № 12527/2012 по делу № А06-3121/2011 Арбитражного суда Астраханской области.

Между тем, в суд апелляционной инстанции инспекцией представлен подробный расчет налога на прибыль в соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ от 23.04.2013 № 12527/12.

В соответствии с данным расчетом неполная уплата налога на прибыль за 2008г. составила 416 634 руб.

Судом апелляционной инстанции принято во внимание, что в ходе выездной налоговой проверки инспекцией были исследованы все расходные документы учреждения, однако не были приняты по изложенным ранее основаниям.

С учетом изложенного, судом апелляционной инстанции проверен представленный расчет и установлено, что инспекцией неверно отражены расходы, подлежащие учету, с чем представитель налогового органа в судебном заседании суда апелляционной инстанции согласился.

Фактически сумма расходов учреждения, подлежащая учету, составила 12 792 945,52 руб., с чем представили сторон согласны.

Кроме того, инспекцией неверно применена ставка.

При определении суммы налога должна применяться ставка 20% (6,5% - федеральный бюджет, 13,5% - бюджет субъекта), а не 15,5%, которую использовал налоговый орган при определении доначисленного налога на прибыль организаций.

Данные обстоятельства, также не оспариваются представителями сторон в судебном заседании суда апелляционной инстанции.

Принимая во внимание расчет налогового органа и сумму расходов, подлежащую учету, налоговая база составила – 2 388 204,48 руб., соответственно сумма налога на прибыль составляет 477 641 руб. (2 388 204,48 руб. х 20%).

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в части доначисления налога на прибыль за 2008г., подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ, в сумме, превышающей 477 641 руб. подлежит отмене.

 Кроме того, в соответствии со ст.ст. 112, 114