Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2009 по делу n А76-14101/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

10 000 руб.), стоимость которых единовременно списана в расходы 2004 года. Поскольку списание расходов должно было производиться через амортизацию, допущено завышение профессионального налогового вычета и неполная уплата НДФЛ  и ЕСН.

Произведена выемка первичных документов, в том числе счетов – фактур, договоров, актов приемо – передачи векселей.

В ходе проверки был опрошен Нейфельд Е.С., который сообщил, что договора и локальные сметы с предпринимателем Туром В.В. он не подписывал, в счетах-фактурах, накладных и актах выполненных работ, актах приема-передачи векселей от имени директора ООО СК «ЮжУралСтройИнвест» не расписывался.

Он является номинальным руководителем 23 предприятий, фактических обязанностей не исполнял, в документах не расписывался, работников для выполнения работ не нанимал, доходов от участия в деятельности организации не получал, налогов не уплачивал. Подписывал учредительные и уставные документы по предложению Суходоева  за вознаграждение (л.д. 42-49 т. 2, л.д. 54-56 т. 3, л.д. 38-44 т.4).

В рамках проверки инспекцией назначена почерковедческая экспертиза (постановление № 56 от 01.11.2006 л.д. 45-46 т. 4), порученная экспертно-криминалистическому центру ГУВД Челябинской области. Предметом экспертизы являлись оригиналы счетов-фактур, актов выполненных работ, локальных смет, актов приема-передачи векселей, договоров, сводного акта выполненных работ, подписанные от лица ООО СК «ЮжУралСтройИнвест» директором Нейфельд Е.С., изъятые у заявителя, о чем свидетельствует протокол выемки документов от 02.11.2006 № 56 (л.д. 45-52 т. 4). С постановлением о назначении экспертизы № 56 налогоплательщик ознакомлен 02.11.2006, заявлений по существу не представил, что подтверждается протоколом от 02.11.2006 (л.д.52 т. 4).

В ответ на просьбу налогоплательщика, изложенную в письме от 08.11.2006 № 13123, инспекция уведомила его о невозможности присутствия при проведении экспертизы, так как почерковедческая экспертиза будет осуществляться ГУВД Челябинской области (письмо № 13-09/33573 от 14.11.2007 л.д. 57 т.3).

ГУВД Челябинской области составлена справка об экспертном исследовании от 22.12.2006 № 1078/2285, согласно которой подпись от имени Нейфельд Е.С. на представленных документах выполнена иными лицами (л.д. 56-57 т. 4).

Актами проверки местонахождения от 29.12.2006 и 16.10.2006 организации установлено, что ООО «ЮжУралСтройИнвест» по юридическим адресам г. Челябинск, ул. Российская 53а и Российская 67, пр. Комсомольский 14 не находилась и не находится (л.д.129-132 т.1).

Акт № 100 от 29.12.2006 вручен предпринимателю 09.01.2007, что подтверждается его подписью на последнем листе акта. В п. 10 на стр. 36 акта указано, что предприниматель приглашается на рассмотрение материалов налоговой проверки на 30.01.2007 в 15.00 часов. (л.д. 105 т. 3).

Кроме того, акт № 100 от 29.12.2006 направлялся налогоплательщику заказным письмом с уведомлением 29.12.2006 письмом № 13-03/40845 по адресу г. Челябинск ул. Горького,24. Письмо вернулось в связи с тем, что адресат по указанному адресу не проживает (л.д. 65,66 т. 3).

Извещением от 10.01.2007 № 13-03/199 налогоплательщик был уведомлен о переносе даты рассмотрения материалов проверки на 01.02.2007 по трем известным адресам, письма получены лично Туром В.В. 22.01.2007 и 25.01.2007, что подтверждается почтовыми уведомлениями о получении данного извещения (л.д. 67-69 т. 3)

23.01.2007 налогоплательщиком были представлены возражения (л.д. 45-48 т. 1). 01.02.2007 проведено рассмотрение возражений, которым дана оценка. Согласно письменных пояснений и распоряжения рассмотрение разногласий и вынесение произведено зам. руководителя инспекции Журавлевой в отсутствии не явившегося предпринимателя.

На основании акта № 100 от 29.12.2006, с учетом возражений налогоплательщика принято решение № 100 от 01.02.2007 о привлечении к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по налогу на рекламу, п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ, ЕСН, НДС, налога на рекламу, начислены НДФЛ, ЕСН, НДС, налог на рекламу и соответствующие пени (л.д. 4-24 т. 3).

О рассмотрении материалов налоговой проверки и разногласий налогоплательщика 01.02.2007 составлен протокол, в котором указано, что предприниматель Тур В.В. не явился (л.д. 58-60 т. 3).

Решение направлено заказным письмом налогоплательщику по трем известным налоговому органу адресам (л.д.76 т.1). В материалах дела имеется копии квитанций об отправке (в том числе квитанция № 95924 от 02.02.2007) и ответ УФПС Челябинской области филиал ФГУП «Почта России» Челябинский почтамт № 74.75.20-691 м от 12.09.2007 о том, что отправление с номером № 95924 от 02.02.2007 по адресу г. Челябинск ул. Труда 64А на имя Тур В.В. выдано 05.02.2007 лично (л. д. 76-82 т. 1).

В тексте решения № 100 от 01.02.2007, представленного инспекцией, на стр. 1 указано, что руководителем налогового органа, вынесшего решение,  является Журавлева В.А.(л.д.102 т.1), решение подписано этим же лицом (л.д.122 т.1).

Решением Арбитражного Суда Челябинской области по делу № А76-25218\2007 от 11.03.2008 по иску Тур В.В. к ФГУП «Почта России» в удовлетворении требований отказано (л.д.145-156 т.1).

27.10.2008 по запросу плательщика ему повторно направлено решение № 100 от 01.02.2007 (л.д.7-8 т.8). На первой странице (л.д.20 т.8) в качестве лица, принявшего решение, указана Зинатова  В.А.,  на последней странице имеется подпись Журавлевой (л.д.30 т.8). Плательщик и налоговый орган подтвердили идентичность содержания документа. Инспекция пояснила, что в ходе изготовления копии дубликата ( из базы компьютера) допущена техническая ошибка, не влияющая на содержание документа (л.д.41-44 т.8).

Решением УФНС России по Челябинской области от 10.10.2007 № 26-07/002896 по жалобе предпринимателя от 11.09.2007 решение инспекции оставлено без изменения. Указанное решение направлено налогоплательщику 15.10.2007, что подтверждается квитанцией № 49512, с соблюдением сроков вынесения решения по жалобе и направления его налогоплательщику (л.д.51 т. 8). На первой странице экземпляра, представленного плательщиком, в регистрационном исходящем номере не указана дата регистрации документа (л.д.16 т.2). В экземпляре, представленном Управлением, дата имеется (л.д.38 т.3).

По заявлению предпринимателя и представленным им документов научно – исследовательской лабораторией судебной экспертизы «Стелс» проведено экспертное исследование, подтвердившее подписание Нейфельд Е.С.  актов приемо – передачи (л.д.9-12 т.2).

В судебном заседании произведено сопоставление первичных документов, исследованных в ходе налоговой проверки и экспертом УВД (находились в опечатанном конверте) и приложенных плательщиком к ходатайству о проведении повторной почерковедческой экспертизы. В документах – счетах – фактурах ООО СК «ЮжУралСтройИнвест» и актах передачи векселей, имеющих одинаковые номера, даты, содержание имеются видимые различия в подписях Нейфельд, цвете печатей, адресе и ИНН  продавца, иных реквизитах. Результаты осмотра отражены в протоколе судебного заседания. Поскольку различия являются очевидными, суд считает возможным их установление без проведения экспертного исследования.

В судебном заседании плательщиком заявлялось ходатайство о привлечении в качестве третьих лиц ООО СК «ЮжУралСтройИвест» и Нейфельд Е.С., УВД Челябинской области (л.д.66-67 т.8).

Дав правовую оценку материалам дела, доводам апелляционной жалобы и возражениям плательщика, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам:

1. В части жалобы о нарушениях, допущенных при привлечении к налоговой ответственности и рассмотрении в суде:

-по утверждению предпринимателя им было получено решение УФНС  по Челябинской области без указания даты вынесения, что влечет недействительность документа как ненормативного правого акта.

Управление заявляет об отсутствии нарушения, поскольку, на первом экземпляре решения, находящегося в налоговом органе, дата имеется, решение было своевременно направлено плательщику и получено им, права предпринимателя ввиду технической ошибки – не проставлении в копии решения, направленной плательщику, даты исходящего номера не нарушены.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что в копии решения направленного плательщику отсутствовала дата, что было вызвано технической ошибкой. Документ своевременно получен, реализовано право на его обжалование, первый экземпляр решения имеет необходимые реквизиты. Не указание в документе регистрационного исходящего номера не влечет его недействительности,

-как на нарушение порядка привлечения к ответственности плательщик указывает на расхождение фамилий руководителя, принявшего решение, на первой странице документа (Зинатова) и подписавшего ненормативный акт (Журавлева), документ является фальсифицированным и не может использоваться как доказательство.

Инспекция указывает на техническую ошибку при изготовлении дубликата решения по просьбе плательщика, при этом плательщику ранее было направлено и получено им в установленные сроки надлежаще оформленный документ.

Судами установлено, что решение № 100 от 01.02.2007 вынесено зам. руководителя Журавлевой и подписано ей, 02.02.2007 направлено по известным адресам предпринимателя и получено им. 22.10.2008 по заявлению плательщика ему направлен дубликат документа, в котором допущена техническая ошибка, обстоятельства возникновения которой детально исследованы первой инстанцией. Изменения в тексте документа отсутствуют. Сделан правильный вывод об отсутствии нарушений, которые могут повлечь исключения решения из числа доказательств,

-обжалуется отказ привлечь в качестве третьих лиц Нейфельд Е.С.  и УВД  по Челябинской области. Понятие третьих лиц дается в ст. 50 - 51 Арбитражно – процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ), условиям их привлечения является нарушение их прав и интересов рассматриваемым делом или возможность нарушения таких прав. Налоговые отношения предполагают взаимоотношения налогового органа и плательщика налогов при отсутствии иных субъектов, третьи лица участниками таких отношений не являются и основания для их привлечения к участию в деле отсутствуют.

Следует учесть, что суд апелляционной инстанции с целью полноты рассмотрения удовлетворил ходатайство о вызове Нейфельд в качестве свидетеля. Роль УВД Челябинской области ограничена проведением почерковедческого исследования. Основания для отмены определения об отказе в привлечении третьих лиц отсутствуют.

-существенным нарушением процедуры привлечения к ответственности плательщика считает отказ в присутствии при проведении экспертизы. По п. 7 ст. 95 НК РФ проверяемое лицо вправе с разрешения должностного органа присутствовать при проведении экспертизы и давать объяснению эксперту.

Согласно норме закона присутствие обусловлено согласием налогового органа, т.е. допускается при наличии уважительным причин отказ. В данном случае отказано ввиду нахождения экспертного учреждения в режимном объекте (УВД).

Кроме того, результатом исследования является не акт экспертизы, а справка эксперта, которая используется в оперативно – розыскных целях и не соответствует требованиям, предъявляемым к заключениям (отсутствует описание исследования). Суд приходит к выводу, что экспертиза налоговым органом не проведена, т.е. вышеуказанное право плательщика не нарушено.

Справка в силу ст. 75 АПК РФ  может рассматриваться как письменное доказательство и оцениваться наряду и в совокупности с другими доказательствами.

Доводы плательщика, изложенные в апелляционной жалобе,  о нарушении процедуры подтверждения не нашли.

Права плательщика при привлечении к налоговой ответственности соблюдены – им был получен акт налоговой проверки, предоставлено право на представление разногласий, предприниматель извещен о дате рассмотрения результатов проверки и вынесения решения, реализовал право на обжалование в вышестоящий налоговый орган и в суд.

Согласно ст.23 Налогового Кодекса РФ плательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы. Особенности уплаты определяются соответствующей главой кодекса.

В соответствии с п. 1, 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные этой же статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговое законодательство перечисляет условия, при которых наступает право на налоговый вычет – представление счетов – фактур, реальность расходов, оприходования товаров  и добросовестность действий плательщика. Доказывание недобросовестности поведения плательщика возлагается на налоговый орган.

С учетом определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О возмещение НДС из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

Возможность возмещения налогов из бюджета предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций, что, в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

По ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Недостатки должны носить существенный характер и затруднять налоговую идентификацию участников сделки, плательщик не лишен права вносить изменения в документы, оформленные с нарушением установленного порядка.

Согласно п.3 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими