Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2009 по делу n А76-21998/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

составленные должным образом документы. Все необходимые условия для получения вычета и принятия затрат соблюдены. Отсутствие контрагентов в ЕГРЮЛ не указывает на недобросовестность плательщика, ему не было известно об отсутствии государственной регистрации.

Инспекция указывает, что юридические лица, не включенные в ЕГРЮЛ и не имеющие государственной регистрации, не приобретают правоспособности, не могут совершать сделки, действия с ними не порождают правовых последствий.

Доказывание прав на налоговый вычет и на учет затрат возлагается на плательщика, но документы от имени несуществующих лиц не могут быть подтверждением прав на налоговые вычеты.

Суд первой инстанции в удовлетворении требований отказал, признав что сделки с вышеуказанными контрагентами носили фиктивный характер, затраты по приобретению товаров не могут быть признаны реальными, а счета – фактуры, содержащие фиктивные реквизиты, адреса, подписи неустановленных лиц, не подтверждают налоговые вычеты. По ст. 172 НК РФ в действующей в  тот период редакции оплата счетов – фактур является одним из обязательных условий для налогового вычета.

Эти выводы суда являются правильными, подтверждаются действующим законодательством и собранными по делу доказательствами: счетами – фактурами, актами передачи векселей, данными встречных проверок, из которых следует, что лица – контрагенты в ЕГРЮЛ  отсутствуют, в документах указывают несуществующий ИНН, номера банковских счетов.

По п.1 ст. 65 Арбитражно – процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых решений, возлагается на налоговый орган. Это относится к обстоятельствам, при которых производится начисление ввиду увеличения налоговой базы. Налоговый вычет по НДС  и затраты по налогу на прибыль уменьшают налоговую базу, т.е. при их применении плательщик получает налоговую выгоду, при этом действует иной порядок доказывания.

         Для определения обязанностей по доказыванию права на налоговый учет и учет затрат следует руководствоваться позицией, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации № 93-о от 15.02.2005 "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Тайга-Экс" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 169, абзаца второго пункта 1 и пункта 6 статьи 172 и абзаца третьего пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации", где указано, что название статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Этот же порядок применяется при определении затрат при исчислении налога на прибыль.

         Подтверждая право на уменьшение суммы налога, плательщик руководствуется соответствующими главами НК РФ,  где указан порядок их применения.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль являются полученные доходы, уменьшенные на величину производственных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

НК РФ не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.

Плательщиком в подтверждение затрат представлены счета – фактуры, акты принятия векселей лицами, не имеющими государственной регистрации.

В силу пунктов 1, 3 статьи 49, пункта 2 статьи 51, пункта 8 статьи 63 ГК РФ правоспособность юридического лица, то есть способность иметь гражданские права, соответствующие целям деятельности, предусмотренным в его учредительных документах, и нести связанные с этой деятельностью обязанности, возникает со дня внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ и прекращается после внесения в данный реестр записи о ликвидации.

Согласно статье 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица,  а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению.

Организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособность юридического лица, их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в соответствии со статьей 153 ГК РФ.

По смыслу положений статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» и статей 169 и 252 НК РФ только документы, содержащие достоверные сведения могут являться основанием для уменьшения налоговой базы на прибыль и применения налоговых вычетов по НДС.

При решении вопроса следует исходить из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего    Арбитражного суда Российской Федерации № 7588/08 от 18.11.2008, где указано, что в силу положений статей 49, 51 Гражданского кодекса Российской Федерации организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников данных правоотношений.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд  пришел к правильному выводу об отсутствии у общества правовых оснований для учета в целях налогообложения произведенных им расходов по приобретению товара у ООО «Роспром-арматура», ООО «Уралинструмент», ООО «СМпецтехно», ООО «Денан-Итрин»).

Согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

 Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой либо приобретаемых для перепродажи.

Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса, вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговое законодательство перечисляет условия, при которых наступает право на налоговый вычет – представление счетов – фактур, реальность расходов, оприходование товаров  и добросовестность действий плательщика.

В 2005 году для подтверждения вычета по НДС необходимо также было представить доказательства оплаты товара.

Доказывание недобросовестности поведения плательщика возлагается на налоговый орган.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налоговой льготы, применение более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

С учетом определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О возмещение НДС из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

Возможность возмещения налогов из бюджета предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций, что, в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты. Обязанность доказывания недобросовестности плательщика возлагается на налоговый орган.

В то же время в соответствии с позицией, изложенной в Определении Конституционного суда Российской Федерации № 93-О от 15.02.2005 ст. 172 НК РФ предусматривает, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Суд апелляционной инстанции на основании совокупности доказательств, имеющихся в материалах дела, оценив их во взаимосвязи, приходит к выводу о том, что представленные налоговым органом доказательства в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных взаимоотношений между заявителем и контрагентами.

В целях доказательства оплаты товара и услуг по договорам с контрагентами налогоплательщик представил акты приема-передачи банковских векселей в количестве 54 шт. на общую сумму 5801720руб. (т.5,л.д.95-140). Переданные в качестве оплаты векселя приобретены заявителем по безналичному расчету у ОАО «Уралсиб», АКБ «Сбербанк России», ОАО АКБ «Челябинвестбанк», о чем свидетельствуют платежные поручения и акты приема-передачи векселей (т.5, л.д.55-94; т.9,л.д.10-150; т.10,л.д.1-12).

Из имеющихся в материалах дела актов приемки-передачи векселей между заявителем и его контрагентами, а также из сведений, представленных Челябинским ОСБ № 8597, следует, что векселя ВА № 0793253 на сумму 70000руб., ВМ №2136755 на сумму 135000руб., ВМ № 2136756 на сумму 180000руб., ВМ № 0867749 на сумму 200000руб. и из сведений, представленных Челябинским филиалом ОАО «Уралсиб», следует, что векселя 1010205 R № 0445060 на сумму 40000руб., 1010205 R №0445232 на сумму 17000руб. погашены до их предъявления в качестве средства платежа по спорным сделкам (т.3 ,л.д.109-150; т.4,л.д.15-17), что нашло отражение в оспариваемом решении (таблица 2).

Помимо этого, как следует из ответов на запросы инспекции в Челябинский филиал ОАО «Уралсиб», два векселя, отраженные в акте приема-передачи в счет оплаты по договорам с вышеуказанными контрагентами общества, банком не выпускались: У 8508 № 0229537 на сумму 150000руб. и У 8508 № 0229538 на сумму 55000руб. (т.4,л.д. 18,19,29,30).

В апелляционной жалобе заявитель указал, что оплату в указанных в векселях размере он произвел наличными денежными средствами из кассы, в подтверждение чего имеются расходные кассовые ордера (т.8,л.д.49,50,54).

Однако, данные документы свидетельствуют о том, что директор Рыжов С.Н. получил в кассе предприятия денежные средства в сумме 205000руб. О дальнейшем движении данных денежных средств материалы дела сведений не содержат.

Из анализа представленных документов, связанных с движением векселей (ответы ОАО КБ «Мечел-Банк», ОАО АКБ Челябинский филиал «СвязьБанк», т.4,л.д.21-28), следует, что данные векселя предъявлялись к погашению одним и тем же лицом - Барановым Н.В.

В материалах дела имеется книга учета покупки векселей, представленная Барановым Н.В. по требованию инспекции в соответствии со статьей 93.1 НК РФ, из которой следует, что Баранов Н.В. приобретал спорные векселя с дисконтом. Напротив записи покупки каждого векселя сделана пометка «сам». Как пояснил Баранов Н.В., данная пометка свидетельствует о том, что указанный вексель приобретался непосредственно у первого векселедержателя (в данном случае, у ООО «ПромМеталл»). Также напротив записи покупки векселей имеется отметка (указано лицо, от которого получен вексель) - «Сергей Николаевич». Данные имя и отчество соответствуют имени и отчеству руководителя ООО «ПромМеталл» - Рыжов Сергей Николаевич. Также указан телефон - 775-01-26, который соответствует номеру телефона, принадлежащему ООО «ПромМеталл». Настоящий номер также указан в товарных накладных контрагентов заявителя.

Доказательства нахождения векселей и иных лиц, в том числе, указанных в качестве контрагентов, отсутствуют.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный