Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.06.2014 по делу n А76-13732/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

деятельности или в иных целях,  не связанных с личным, домашним, семейным и иным подобным использованием.

         Согласно пункту 2 статьи 525 ГК РФ к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506-523 ГК РФ), если иное не предусмотрено правилами ГК РФ.

При этом согласно пункту 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 № 18 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки», квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

При этом под целями, не связанными с личным использованием,                  следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или                            гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

Кроме того, следует иметь в виду, что в отличие от договора розничной купли-продажи, который является публичным договором, договор поставки по муниципальному контракту, а также по гражданско-правовому договору бюджетного учреждения не носит признаков публичности, указанных в                  статье 426 ГК РФ, и согласно Федеральному закону от 21.07.2005 № 94-ФЗ                    «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» (далее – Закон №94-ФЗ) заключается в соответствии с результатами проведения конкурсов, аукционов, запросов котировок на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг конкретным потребителям.

Учитывая изложенное, деятельность по реализации товаров, в том числе бюджетным организациям на основе договоров поставки, а также муниципальных контрактов, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.3 НК РФ.

В рассматриваемой ситуации суду в совокупности с иными документами сделок необходимо исходить из указанных выше признаков договора поставки, практики, установившейся во взаимоотношениях сторон, действительного экономического смысла совершаемых операций, позволяющих судить о характерных особенностях фактически сложившихся отношений.

Согласно пункту 1.7 общих положений акта налоговой проверки в рассматриваемый период ИП Язовцев Н.Н. осуществлял розничную торговлю пищевыми продуктами, включая напитки и табачные изделия, через объекты торговой сети, а также по заключенным договорам поставки государственным (муниципальным) контрактам в адрес государственных (муниципальных) бюджетных учреждений.

         Как следует из материалов дела, в ходе проверки налоговым органом выявлено занижение дохода за 2009-2011гг., указанного в декларациях по УСН, в сравнении с фактически полученным доходом за товар (продукты питания), реализованный в адрес юридических лиц – бюджетных учреждений (детские сады, общеобразовательные учреждения, учреждения здравоохранения).

При анализе документов ИП Язовцева Н.Н. и организаций - контрагентов (покупателей) (полный список которых приведен на страницах 3-4 оспариваемого решения), подтверждающих взаимоотношения с                                       ИП Язовцевым Н.Н., и книг доходов и расходов, установлено, что доходы, полученные от вышеперечисленных организаций в период с 2009-2011гг.                   ИП Язовцев Н.Н. отражает не в полном объеме.

         В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что                                        ИП Язовцев Н.Н. в проверяемый период осуществлял предпринимательскую деятельность по реализации бюджетным учреждениям продуктов питания, реализация продуктов питания производилась во исполнение условий контрактов, на основании товарных накладных.

         В соответствии с условиями заключенных договоров (контрактов) поставщик (ИП Язовцев Н.Н.) обязуется поставить заказчикам (государственным, муниципальным учреждениям) продукты питания по номенклатуре, ценам и в количестве, установленным в спецификациях (приложениях), а получатели (заказчики) обязуются принять и оплатить товар в порядке и на условиях, предусмотренных договорами (контрактами). Поставщик обязуется осуществить поставки в срок согласно заявок, предоставленных получателем товара, и передать совместно с поставленным товаром сопроводительную техническую и товарно-сопроводительную документацию (паспорт, сертификат качества, счета-фактуры, товарные накладные и т.п.).

Договоры поставки, муниципальные контракты предусматривают: сроки и порядок поставки (периодичность поставки), цену товара, порядок и форму расчетов за поставляемые товары, качество продукции. Передача                            (сдача-приемка товара) осуществляется в пункте поставки, указанном получателем. Цена товара определяется спецификацией. Цена определена с учетом стоимости ее доставки заказчику (покупателю).

         Кроме того, данными договорами предусматривалась ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты.

Оплата производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет налогоплательщика (в стоимость контракта были включены все расходы поставщика, связанные с выполнением контракта, включая стоимость продуктов, затрат на доставку).

         Доставка товаров согласно условиям договоров производится силами и за счет средств поставщика по адресу покупателя.

Момент передачи товара и его оплаты по договорам не совпадает.              Об оптовом характере свидетельствуют также регулярность поставок и значительные объемы реализуемой продукции.

Согласование наименования, количества и цены товара стороны производили именно путем подписания накладных (спецификации и т.п.), что подтверждается письменными документами, а не выдачей кассового или товарного чека, как это предусмотрено условиями договора розничной                       купли-продажи (статья 493 ГК РФ).

Длительность поставочных отношений нашла свое отражение и в составлении с покупателями актов сверки взаимных расчетов между покупателями и заявителем.

Кроме того, признаки публичности договора розничной купли-продажи, указанные в статье 426 ГК РФ, предполагают заключение договора с каждым,  и недопустимость предпочтения к кому-либо из покупателей. Между тем в рассматриваемом случае, даже при заказе товара работником учреждения через магазин, продавец знал, каким именно учреждением осуществляется покупка товара, кому и по какому договору следует передать товар.

Приведенные выше особенности договоров в совокупности являются характерными именно для договоров поставки, а не договоров розничной купли-продажи, осуществляемой через объекты стационарной или нестационарной торговой сети.

Систематичность приобретения товара дополнительно должна была вызывать у заявителя очевидную определенность относительно целей  и характера приобретения товара - для использования в уставной деятельности учреждений.

Кроме того, в силу вышеуказанных разъяснений, данных в пункте 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 № 18 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки» относительно  квалификации правоотношений, под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации.

         В отношении покупателей инспекцией проведены встречные проверки, подтверждающие финансово-хозяйственные взаимоотношения с предпринимателем. На требование налогового органа контрагентами представлены: договоры, счета-фактуры, накладные, объяснения по обстоятельствам покупок, доставки и оплаты.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля согласно документам (информации), представленным в соответствии со статьей 93.1               НК РФ, и проведенным в соответствии со статьей 90 НК РФ допросам свидетелей установлено, что в проверяемом периоде в адреса бюджетных учреждений по заключенным договорам (государственным, муниципальным контрактам) ИП Язовцевым Н.Н. осуществлялись поставки продуктов питания. Все поставки продуктов питания в адреса бюджетных учреждений в                               2009-2011гг. осуществлялись только в соответствии с условиями заключенных договоров (контрактов) на поставку товаров.

Предварительные заявки на ассортимент, количество и срок (дату)  поставки получаемой продукции по фиксированным ценам, указанных в договорах (контрактах) делались по телефону. Заявки делались со ссылкой на конкретный заключенный договор (контракт). Через объекты стационарной (нестационарной) торговой сети и в магазинах розничной торговли,  принадлежащих ИП Язовцеву Н.Н., бюджетными учреждениями и уполномоченными лицами товары по заключенным договорам  на поставку товаров не приобретались. Самовывоз товара не осуществлялся, доставка осуществлялась самим поставщиком (ИП Язовцевым Н.Н.),  стоимость доставки была включена в стоимость продукции (т.20, л.д.2, т.28, л.д.2, 86, т.30, л.д.1, 40, 42, 132, т.31, л.д.1, 77, 117, т.33, л.д.2, 61, т.34, л.д.1, т.35, л.д.73,               т.36, л.д.115, т.37, л.д.2, 36, 84, 103, т.38, л.д.1, 6, 9, 15, 18, 22, 26, 29 оборот, 35, 70, т.39, л.д.19).  

         В суде первой инстанции заявителем не оспаривался факт доставки товара покупателям, в том числе в детские сады №№ 34, 92, 81 (т.39, л.д.14).

Апелляционный суд отмечает, что налоговый орган включил в доходы только те суммы, которые получены заявителем от тех бюджетных учреждений, по которым установлена доставка товара заявителем,                                   а не реализация с передачей товара в объекте стационарной торговли (магазине).

Указанные выше обстоятельства, сопровождавшие заключение,  оформление  и исполнение сделок с соответствующим документооборотом,  были очевидными для предпринимателя.  Договоры, спецификации имеют печати и подписи сторон, основания не принимать их во внимание и считать «формальными» отсутствуют.

То обстоятельство, что договоры поставки заключены с бюджетными и некоммерческими организациями, правового значения не имеет.

Осуществление деятельности, связанной с реализацией товаров не через объекты стационарной торговой и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные в подпунктах 6 и 7 пункта 2 статьи 346.27 НК РФ, а по договору поставки и (или) по государственным (муниципальным) контрактам путем доставки этого товара до покупателя относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке, либо в соответствии с УСН.

С учетом изложенного по результатам оценки перечисленных выше документов в их совокупности и взаимосвязи (статья 71 АПК РФ) суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что спорные отношения между предпринимателем и муниципальными учреждениями фактически имели характер отношений поставки, а не розничной купли-продажи, в связи              с чем налоговый орган пришел к правомерному выводу о том, что такая продажа не подлежит обложению ЕНВД, следовательно, обоснованно доначислил налог по УСН, пени в порядке статьи 75 НК РФ и применил соответствующие налоговые санкции за неуплату налога (пункт 1 статьи 122 НК РФ).

         В пункте 1.9 общих положений акта проверки отражено, что по степени охвата документации проверка проведена сплошным, а не выборочным методом.

По правильности определения инспекцией суммы дохода заявитель                     не спорит, все доначисления основаны исключительно на документах, представленных к проверке налогоплательщиком, и полученных в ходе мероприятий налогового контроля, то есть на основе реально совершенных хозяйственных операций.

В письме от 28.03.2013 налоговому органу заявитель пояснил, что расходы, относимые к УСН, определяются путем умножения общего объема расходов на процентное содержание доходов, относимых к УСН, в общем объеме доходов (т.7, л.д.88).

Данный порядок распределения расходов не противоречит статье 346.18 НК РФ.

По расходной части инспекцией согласно данным книг учета доходов расходов и материалам проверки учтены материальные расходы, расходы на оплату труда и на обязательное страхование, проценты за пользование денежными средствами, расходы на оплату услуг банков и др. Голословные доводы апеллянта о непринятии части расходов не нашли своего документального обоснования и подтверждения, ранее, в том числе в возражениях на акт налоговой проверки и в административной процедуре обжалования, такие доводы со ссылками на конкретные документы                            не приводились. Согласно расчету суммы доходов и расходов, составленному налоговым органом на основе пропорционального распределения, полученному под роспись заявителем и  не оспоренному им  по правильности конкретными ссылками и контррасчетами,  расходы  к доходам по УСН составляют                               от 81 до 88 % (т.38, л.д.150).

В судебном заседании представитель заявителя просил приобщить к материалам дела дополнительные документы. С учетом части 2 статьи 268  АПК РФ, разъяснений, данных в пункте 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 № 36 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции», апелляционным судом не установлено уважительных (объективно                                не зависящих от заявителя) причин невозможности получения и представления дополнительных документов в суд первой инстанции, в связи с чем отказано в их приобщении на стадии апелляционного производства.

         В соответствии с пунктом 2 статьи 346.32 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2013) сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (далее – ОПС), обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (далее – ОСС), обязательное медицинское страхование                     (далее – ОМС), обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате налогоплательщиками вознаграждений работникам, занятым в тех сферах деятельности