Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2009 по делу n А48-4294/08-15. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Российской Федерации предполагает, что конституционная обязанность  налогоплательщика по уплате налога в бюджет считается исполненной в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика соответствующих средств в уплату налога при наличии на этом счете достаточного денежного остатка.

Повторное взыскание с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов нарушает конституционные гарантии частной собственности. Взыскиваемые денежные суммы в таком случае не являются недоимкой, поскольку в рамках публично-правовых отношений налогоплательщика с государством  изъятие  части имущества налогоплательщика, предназначенного для уплаты налога, уже произошло в тот момент, когда с его счета банком были списаны соответствующие денежные средства.

В Определении от 25.07.2001 № 138-О  Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что вопрос о том, может ли считаться уплаченным списанный банком налог, реально не перечисленный в бюджет, при отсутствии соответствующих денежных средств на корреспондентском счете банка, если они были формально зачислены банком на счета налогоплательщика, а также при отсутствии денежных средств на расчетом счете налогоплательщика непосредственно, не был предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации. Вместе с тем, закрепленный в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 № 24-П подход, допускающий распространение его правовой позиции только на добросовестных налогоплательщиков, предполагает обязанность налоговых органов доказывать обнаруживающуюся недобросовестность налогоплательщиков и банков в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Следовательно, в случае, если компетентный орган государства установит факт злоупотребления правом, то есть, недобросовестность налогоплательщика, то пункт 2 статьи  45 Налогового кодекса (в редакции, действующей в спорный период, подпункт 1 пункта 3 статьи 45 НК РФ) к таким налогоплательщикам применяться не должен, так как из признания налогоплательщика недобросовестным вытекает, что на него не  может распространяться правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, в соответствии с которой конституционная обязанность каждого налогоплательщика считается исполненной в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика средств в уплату налога, поскольку, по существу, он от исполнения данной обязанности уклонился.

С учетом положений статьи 45 НК РФ и исходя из правовой позиции, изложенной в Постановлении Конституционного Суда от 12.10.1998 № 24-П и Определении Конституционного Суда от 25.07.2001 № 138-О, налог может быть признан уплаченным только в случае, если в результате предпринятых налогоплательщиком мер существовала реальная возможность по поступлению соответствующих денежных средств в бюджет, внебюджетный фонд, то есть, когда направленные на уплату налога, сбора действия налогоплательщика носили добросовестный характер.

В то же время, согласно пункту 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О отношения, возникающие между налогоплательщиками и кредитными учреждениями при исполнении последними платежных поручений на списание налоговых платежей, являются налоговыми правоотношениями. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Следовательно, обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщиков в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, возложена на налоговые органы.

Оценивая изложенные в апелляционной жалобе доводы налогового органа о недобросовестности налогоплательщика при уплате в бюджет авансового платежа по налогу на прибыль за 3 квартал 2008 года, основанные на том, что у Общества «Агро Центр-Люкс» имелись другие счета, открытые в филиале ОАО «МДМ-Банк» в г. Орле, Орловском отделении № 8595, а также на том, что Обществу было известно о затруднениях банка МКБ «Евразия-Центр» при исполнении обязанностей по перечислению платежей со своих корреспондентских счетов начиная с 19.09.2008, вследствие чего в период с 19.09.2008. по 26.09.2008 им платежи с расчетного счета в данном банке не осуществлялись, и 26.09.2008 были отозваны без оплаты платежные поручения № 592 и № 598  от 19.09.2008 на общую сумму 366 258 руб., суд апелляционной инстанции пришел к выводу об их несостоятельности в качестве доказательств недобросовестности Общества.

Из сведений, сообщенных Инспекцией Федеральной налоговой службы  по Заводскому району г. Орла от 18.12.2008 следует, что у Общества с ограниченной ответственностью «Агро Центр-Люкс» на указанную дату было открыто 3 расчетных счета:

   -№ 40702810400000001086 – в филиале  МКБ «Евразия-Центр» (ЗАО) в г. Орле;

   -№ 40702810802360000023 – в  филиале ОАО «МДМ-Банк» в г. Орле;

   -№ 40702810947000101269 – Орловском отделении № 8595.

При этом наличие у Общества «Агро Центр-Люкс» других расчетных счетов, открытых в иных кредитных учреждениях, соответствует действующему законодательству и не свидетельствует о недобросовестности Общества. Из указанного документа, представленного Инспекцией, следует, что счет № 40702810802360000023 в открытом акционерном обществе «МДМ-Банк» в г. Орле был открыт 29.10.2008, следовательно, он не мог быть использован для перечисления спорных авансовых платежей по налогу на прибыль. 

В качестве доказательств недобросовестности Общества как налогоплательщика при уплате налога в бюджет налоговый орган указывает на осведомленность Общества «Агро Центр-Люкс» о финансовой нестабильности банка МКБ «Евразия-Центр», ссылаясь на письма представителя временной администрации банка МКБ «Евразия-Центр» № 7804 от 21.11.2008 и № 7972 от 04.12.2008 (т. 1, л. 132, т. 3, л. 50), направленные в ответ на запрос налогового органа. Согласно указанным письмам о причинах задержки исполнения платежных документов в период с 19.09.2008 клиенты банка были уведомлены в устной форме через обслуживающую данную организацию (индивидуального предпринимателя) экономиста и путем помещения соответствующей информации на стендах операционного зала; в письменном виде уведомление клиентам банка не посылалось.

Вместе с тем, осведомленность Общества о финансовой нестабильности банка не идентична осведомленности о реальной невозможности поступления списанных с его счета денежных средств в уплату налога в бюджет. Именно последнее обстоятельство может свидетельствовать о злоупотреблении налогоплательщиком своими правами исходя из обозначенной выше правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации.

Налоговым органом не представлено доказательств, знало ли Общество, носит ли финансовая нестабильность банка временный (преходящий) либо необратимый характер; из содержания указанных писем банка не усматриваются причины задержки исполнения, доведенные до клиентов; более того, само указание на «задержку» свидетельствует в пользу информирования о преходящем характере неисполнения банком платежей.    

Налоговый орган, ссылаясь на недобросовестность Общества, указал на то обстоятельство, что 26.09.2008 им были отозваны без оплаты платежные поручения № 592 и № 598  от 19.09.2008 на общую сумму 366 258 руб. 

Исследуя данный довод, суд апелляционной инстанции установил, что  Обществом «Агро Центр-Люкс» действительно были  выставлены к счету № 40702810400000001086 платежные поручения № 592 от 18.09.2008 на сумму 117 258 руб. (оплата за запасные части) и № 598 от 19.09.2008 на сумму 249 000 руб. (предоплата за запасные части), согласно которым указанные суммы следовало перечислить на счет ООО «ЛидерАгро» и ООО «АСК БелАгро-Сервис» соответственно.

26.09.2008 Общество отозвало указанные платежные поручения без оплаты. Одновременно Общество выставило платежные поручения № 608  и № 609 от 26.09.2008 на перечисление в бюджет авансовых платежей по налогу на прибыль за 3 квартал 2008 года в сумме 109 527 руб., в том числе в федеральный бюджет – 29 664 руб., в местный бюджет – 79 863 руб., которые,  согласно имеющейся в материалах дела копии выписки из лицевого счета № 40702810400000001086, были исполнены банком.

Вместе с тем, указанные обстоятельства не могут однозначно свидетельствовать о недобросовестности Общества и о том, что его действия были направлены на уклонение от уплаты налога.

При наличии информации о временной финансовой нестабильности банка, то есть о временной задержке платежей, сам по себе факт отзыва платежных поручений по гражданско-правовым обязательствам, а также избрание Обществом счёта в филиале  МКБ «Евразия-Центр» (ЗАО) в г. Орле для исполнения именно налоговых обязательств, не могут служить доказательством злоупотребления заявителем своими правами, влекущими признание его недобросовестным налогоплательщиком.

Оснований для оценки действий налогоплательщика, выразившихся в избрании приоритета исполнения гражданско-правовых обязательств перед возможной задержкой исполнения налоговых обязательств,  как уклонения от уплаты налога либо злоупотребления своими правами у суда не имеется.

В материалах дела имеется предписание Центрального Банка Российской Федерации от 26.09.2008 № 52-03-19/13051дсп (т. 2, л. 60-64), которым с 26.09.2008 наложен запрет на проведение банковских операций в рублях и иностранной валюте со счетами юридических и физических лиц клиентов МКБ «Евразия-Центр» через расчетную систему Банка России. Из  данного предписания следует, что в период действия ограничения банк не вправе осуществлять расчеты по поручению юридических лиц, в том числе в части операций по перечислению средств по обязательным платежам в бюджеты всех уровней и государственные внебюджетные фонды, за исключением  принятых банком к исполнению платежных поручений на перечисление средств по обязательным платежам в бюджеты всех уровней и государственные внебюджетные фонды на дату введения ограничения.

Платежные поручения № 608 и № 609 от Общества «Агро Центр-Люкс» были приняты банком  26.09.2008, однако доказательств того, что они поступили после получения банком предписания № 52-03-19/13051, либо того, что на момент выставления платежных поручений налогоплательщик знал о существовании данного предписания, не имеется, следовательно, банк имел право принять указанные поручения на перечисление платежей в бюджет и обязан был их исполнить.

При этом, как правомерно отмечено судом первой инстанции, представленные в материалы дела заявителем выписки с корреспондентского счета филиала МКБ «Евразия-Центр» (ЗАО) в г. Орле за период с 19.09.2008 по 10.10.2008 содержат сведения о движении денежных средств на корреспондентских счетах банка за указанный период.

Таким образом, судом апелляционной инстанции установлено, что налоговым органом не представлены доказательства наличия в действиях Общества «Агро Центр-Люкс» признаков недобросовестности при уплате платежей в бюджет, либо доказательства согласованности действий банка и его клиента, направленных на ущемление интересов бюджета при осуществлении платежей в бюджет.

В соответствии со статьей 845 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) по договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету. При этом банк может использовать имеющиеся на счете денежные средства, гарантируя право клиента беспрепятственно распоряжаться этими средствами. Банк не вправе определять и контролировать направления использования денежных средств клиента и устанавливать другие, не предусмотренные законом или договором банковского счета, ограничения его права распоряжаться денежными средствами по своему усмотрению.

Статья 860 ГК РФ определяет, что правила главы 45 «Банковский счет» ГК РФ распространяются на корреспондентские счета, корреспондентские субсчета, другие счета банков, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или установленными в соответствии с ними банковскими правилами.

Исходя из пункта 3 статьи 864 ГК РФ, платежное поручение исполняется банком только при наличии средств на счете плательщика, если иное не предусмотрено договором между плательщиком и банком.

В силу пункта 1 статьи 60 НК РФ банки обязаны исполнять поручение налогоплательщика на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, а также поручение налогового органа на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации за счет денежных средств налогоплательщика или налогового агента в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации.

Поручение налогоплательщика или поручение налогового органа исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения, если иное не предусмотрено НК РФ. При этом плата за обслуживание по указанным операциям не взимается (пункт 2 статьи 60 НК РФ).

Согласно пункту 3 статьи 60 НК РФ при наличии денежных средств на счете налогоплательщика банки не вправе задерживать исполнение поручения налогоплательщика и поручения налогового органа.

Пункт 4 статьи 45 НК РФ устанавливает, что обязанность по уплате налога не признается исполненной в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику платежного поручения на перечисление соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации, в случае неправильного указания налогоплательщиком в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, повлекшего неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, а также, если на день предъявления налогоплательщиком в банк поручения на перечисление денежных средств в счет уплаты налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, которые предъявлены к его счету и в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и если на этом счете нет достаточного остатка для удовлетворения всех требований

Спорные платежные поручения № 608  и № 609 от 26.09.2008 на уплату авансовых платежей по налогу на прибыль в бюджет Обществом не отзывались и банком не возвращались.

О факте принятия филиалом МКБ «Евразия-Центр» (ЗАО) в г. Орле данных платежных поручений свидетельствуют штампы банка на них. Согласно выписке из расчетного счета № 40702810400000001086 филиалом МКБ «Евразия-Центр» (ЗАО) в г. Орле 26.09.2008 на основании платежных поручений № 608 и № 609 произведено списание 29 664 руб. и 79 863 руб. соответственно.

Из реквизитов платежных поручений не следует, что в них неправильно указаны сведения, обязательные для зачисления платежей в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий