Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.08.2010 по делу n А48-883/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда    участие    этого    лица    будет    признано    руководителем    (заместителем руководителя)     налогового     органа     обязательным    для     рассмотрения     этих материалов.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства.

   В соответствии с п.6 ст.101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Таким образом, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля сведения также относятся к материалам налоговой проверки, являются доказательствами совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения либо свидетельствуют об обратном, в связи с чем должны быть предоставлены налогоплательщику для ознакомления и обеспечения права налогоплательщика представить свои объяснения.

   По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо  об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 7 ст. 101 НК РФ).

Из смысла взаимосвязанных положений   статей  100 и  101 Налогового Кодекса следует, что  рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним  осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем   в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в  присутствии   налогоплательщика или его представителя, или при наличии  достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Как следует из материалов дела, интересы ИП Деревягиной Л.А. при осуществлении Инспекцией процедуры привлечения к налоговой ответственности по результатам проведенной выездной налоговой проверки представлял ее супруг – Деревягин С.М. на основании выдаваемых ему доверенностей, оформленных в простой письменной форме: №8 от 08.09.2009, от 01.10.2009, от 29.09.2009. т 21.01.2010 ан. змере 4014,4 руб.ии к налоговой ответственнос

При этом допрошенный Арбитражным судом Орловской области в качестве свидетеля по настоящему делу Деревягин С.М. пояснил, что, являясь супругом ИП Деревягиной Л. А., представлял ее интересы в налоговых органах. Вместе с тем, о вынесении решения № 44 от 01.10.2009 года  о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля ИП Деревягиной Л. А., и о назначении рассмотрения материалов проверки на 30.10.2009 он Деревягиной Л. А. не сообщал, 30.10.2009 года в налоговый орган пошел самостоятельно без заявителя. При этом 30.10.2009г. в указанное время – 15 час 00мин. Рассмотрение материалов проверки не состоялось, в результате чего он, подождав до 17 час 00 мин., ушел.

Оценивая данные обстоятельства, суд обоснованно указал, что поверенный вправе действовать от имени налогоплательщика- индивидуального предпринимателя, представляя интересы последнего в налоговых правоотношениях, лишь на основании нотариальным образом удостоверенной доверенности.

 Так, согласно пункту 1 статьи 26 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В соответствии со статьей 29 НК РФ уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет  свои   полномочия   на  основании  нотариально   удостоверенной доверенности      или   доверенности,     приравненной     к        нотариально

удостоверенной        в        соответствии        с        гражданским        законодательством Российской Федерации.

В соответствии с абзацем 3 пункта 2 статьи 11 НК РФ  индивидуальные предприниматели - физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Таким образом, согласно системному толкованию норм налогового кодекса понятие «индивидуальный предприниматель» охватывает понятие «физическое лицо».

При этом закрепленная ст. 23 ГК РФ возможность применения к предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, положений ГК РФ, регулирующих деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, не применяется в налоговых правоотношениях, регламентируемых нормами преимущественно императивного характера.

В соответствии с пунктом 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» в силу пункта 3 статьи 29 Кодекса уполномоченный представитель налогоплательщика осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации, а если налогоплательщиком является физическое лицо - на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к     нотариально    удостоверенной    в     соответствии     с     гражданским

законодательством Российской Федерации.

Следовательно, вывод о необходимости наличия у поверенного лица,       представляющего        интересы индивидуального предпринимателя        в налоговых        органах, нотариальным образом удостоверенной доверенности на совершение действий в интересах доверителя является обоснованным.

Однако имеющиеся в материалах дела доверенности от 01.10.2009 года и от 29.10.2009 года, выданные ИП Деревягиной Л. А. Деревягину С. М. не содержат соответствующего нотариального удостоверения, поэтому не могут считаться надлежащими документами, подтверждающими полномочия Деревягина С. М. на представление интересов ИП Деревягиной Л. А. в налоговом органе.

Вместе с тем, судом апелляционной инстанции учтено, что ненадлежащее оформление полномочий представителя налогоплательщика, представляющего его интересы при оформлении и рассмотрении материалов налоговой проверки, не привело к невозможности представления ИП Деревягиной Л.А. возражений на акт проверки №37 от 08.09.2009г. в порядке п. 6 ст. 100 НК РФ. Соответствующие возражения были представлены налогоплательщиком в Инспекцию 29.09.2009г.  

Также ИП Деревягина Л.М. была надлежащим образом извещена Инспекцией об отложении рассмотрения материалов проверки, в том числе представленных налогоплательщиком возражений, с 30.09.2009г. на 01.10.2009г.

Однако на стадии проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом, в том числе, их результатов, налогоплательщик был лишен возможности ознакомиться с результатами проведенных дополнительных мероприятий, представить свои возражения относительно выводов налогового органа, основанных на полученных дополнительных доказательствах,  а также участвовать при итоговом рассмотрении всех материалов налоговой проверки.

Данный вывод суда следует из оценки следующих установленных фактических обстоятельств дела.

Как следует из материалов дела, одновременно с возражениями на акт проверки №37 от 08.09.2009г. налогоплательщиком 29.09.2009г. были представлены документы, обосновывающие данные возражения, что послужило основанием для принятия Инспекцией решения №44 от 01.10.2009 о проведении в течение 1 месяца дополнительных мероприятий налогового контроля.

Доказательств того, что по результатам мероприятий дополнительного налогового контроля (включающих истребование документов  у контрагентов налогоплательщика, истребование актов выполненных работ по ремонту сельскохозяйственной техники у ИП Деревягиной Л.А., проведение допроса свидетелей), налогоплательщику была предоставлена возможность ознакомиться  с выводами проверяющих и представить свои пояснения, налоговой инспекцией в материалы дела не представлено.

Уведомление №53 от 29.10.2009г о рассмотрении материалов дополнительных мероприятий налогового контроля 30.10.2009г. в здании Инспекции в 15 час. 00 мин. было вручено за день до назначенного времени С.М. Деревягину, действующему на основании доверенности от 29.10.2009г.

При этом с учетом вывода суда об отсутствии у данного представителя налогоплательщика надлежащим образом оформленных полномочий, доказательства уведомления о времени и месте рассмотрения материалов проверки, в том числе полученных в результате дополнительных мероприятий налогового контроля, ИП Деревягиной Л.А. Инспекцией не представлены.

Кроме того, получение Инспекцией данных дополнительных доказательств осуществлялось, в том числе 30.10.2009г. и не было завершено к назначенному для рассмотрения результатов дополнительных мероприятий налогового контроля времени – 15 час. 00 мин.  30.10.2009г.

Так, из материалов дела следует, что налогоплательщиком 30.10.2009г. по описи были представлены подлинные экземпляры актов приема-сдачи выполненных работ по ИП Деревягиной Л.А. за 2006г. (вход. №05400 от 30.10.2009).

Также 30.10.2009г. Инспекцией производились допросы свидетелей, как в помещении Инспекции. Так и по месту жительства свидетелей в различных населенных пунктах Ливенского района.

Согласно протоколам № 1 и № 3 от 30.10.2009 года в с. Сергиевское Ливенского района проводился допрос свидетелей: Алдошиной Л. Д., начат в 12 час. 05 мин., окончен в 12 час. 40 мин., Зайцева В. В. - начат в 13 час. 05 мин., окончен в 13 час. 28 мин.

Следующий допрос свидетеля – Селиной О.Л. проводился налоговым органом с 14 час. 45 мин. в с. Свободная Дубрава Ливенского района Орловской области и был окончен в 15час.18 мин.

Учитывая территориальную удаленность с. Свободная Дубрава Ливенского района Орловской области от г. Ливны, данные материалы дополнительных мероприятий налогового контроля не могли быть доставлены в Инспекцию к 15 час. 00 мин. (время начала их рассмотрения в налоговом органе).

Кроме того, в протоколе №2 от 30.10.2009 допроса свидетеля Алдобаева А.М. указано, что данный допрос производился с 15 час. 45 мин. до 16час. 10 мин., то есть после времени, назначенного для рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля.

Данные обстоятельства указывают на то, что рассмотрение материалов налоговой проверки, в том числе полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля не могло состояться в то время, о котором был извещен представитель налогоплательщика.

Более того, с учетом того, что 30.10.2009г. Инспекцией по итогам рассмотрения материалов проверки было вынесено решение №45 о привлечении ИП Деревягиной Л.А. к ответственности за совершение налогового правонарушения, налогоплательщику не была предоставлена возможность представить свои объяснения в отношении выводов проверяющих, основанных на полученных в ходе проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля доказательствах.

Вместе с тем, как указано в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 16 июня    2009    года    №   391/09    указал,    вынесение    налоговым    органом решения о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля производится в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах и не является завершающей стадией производства по делу о налоговом правонарушении.

При этом  участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов, должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.

Вместе с тем, поскольку решение Инспекции №45 от 30.10.2009  было вынесено по результатам рассмотрения материалов проверки с учетом информации, полученной в результате проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, без предоставления налогоплательщику возможности ознакомиться с соответствующими выводами проверяющих и представить свои объяснения, а также в то время, о котором не был извещен ни налогоплательщик, ни его представитель, данное решение налогового органа в оспариваемой налогоплательщиком части обоснованно признано судом первой инстанции недействительным в связи с нарушением Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, выразившихся в необеспечении прав лица, привлекаемого к налоговой ответственности, на  участие в процессе рассмотрения материалов проверки и представление объяснений.

В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону (иному акту), наличия надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял оспариваемый акт.

С учетом фактических обстоятельств дела, суд апелляционной инстанции считает, что в нарушение указанных процессуальных  норм инспекцией не были представлены доказательства законности принятого решения №45  от 30.10.2009 г., вследствие чего данный ненормативный правовой акт налогового органа правомерно признан недействительным судом первой инстанции в оспариваемой заявителем части.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта в рассматриваемой