Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.08.2010 по делу n А35-2915/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

частично.

В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 г.  № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации». При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Как установлено абзацем 3 пункта 3 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации, по итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

В случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу (абзац 4 пункта 3 статьи 243 Кодекса).

В силу абзаца 5 пункта 3 статьи 243 Налогового кодекса данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей, данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период налогоплательщик отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной Министерством финансов Российской Федерации.

На основании абзаца 6 пункта 3 статьи 243 Кодекса разница между суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, и суммами налога, уплаченными в течение налогового периода, подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 настоящего Кодекса.

Статьей 240 Кодекса налоговым периодом по единому социальному налогу признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В соответствии с пунктом 7 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики представляют налоговую декларацию по налогу по форме, утвержденной Министерством финансов Российской Федерации, не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Из приведенных законодательных норм следует, что налогоплательщик при исчислении сумм единого социального налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет (авансового платежа по налогу), вправе осуществлять вычет сумм начисленных, но не уплаченных им за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование, в то же время, по итогам налогового периода налогоплательщик обязан определить разницу между суммой примененного налогового вычета и суммой фактически уплаченных страховых взносов за тот же период и уплатить эту разницу до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом. Только при условии фактической уплаты суммы страховых взносов, заявленных к вычету по единому социальному налогу, налог считается исчисленным верно.

В случае неуплаты суммы страховых взносов, заявленных к вычету, на конец налогового (отчетного) периода, у налогоплательщика возникает недоимка по налогу, под которой статьей 11 Налогового кодекса понимается сумма налога, не уплаченная в установленный  законодательством о налогах и сборах срок. Данная недоимка, в соответствии с абзацем 4 пункта 3 статьи 243 Кодекса, квалифицируется как занижение суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.

Этот вывод подтверждается позицией Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в Определении от 04.10.2005 г. № 436-О, где указано, что, связав исчисление и уплату единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в единый процесс и возложив контроль за правильностью их исчисления и уплаты на налоговые органы, федеральный законодатель, с учетом предназначения данного налога, взаимозависимости сумм обоих платежей и в целях обеспечения их уплаты, а также исходя из того, что обязанность по уплате страховых взносов признается исполненной при зачислении их суммы на счет соответствующего органа Пенсионного фонда Российской Федерации, определил разницу между примененным налоговым вычетом, равным сумме начисленных страховых взносов, и фактически уплаченными страховыми взносами как занижение суммы единого социального налога.

Иное истолкование правоприменительными органами взаимосвязанных обязанностей по уплате единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование при непоступлении на счет Пенсионного фонда Российской Федерации страховых взносов в той сумме, которая была вычтена налогоплательщиком из суммы налога, означало бы нарушение баланса государственных и частных интересов, принципа равного налогового бремени плательщиков единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и прав застрахованных лиц, перед которыми государство несет субсидиарную ответственность по обязательствам Пенсионного фонда.

Следовательно, у налогового органа, установившего факта заявления к вычету суммы страховых взносов, исчисленных, но не уплаченных налогоплательщиком фактически на конец отчетного периода, имелись основания для доначисления единого социального налога в той же сумме и пеней за несвоевременную уплату налога, что им и сделано в решении № 12-07/10334 от 20.11.2009 г. «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

В соответствии с пунктом 3 статьи 101.3 Налогового кодекса, на основании вступившего в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  лицу, в отношении которого вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, направляется в установленном статьей 69  Кодекса порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение.

Пунктом 9 статьи 101 Кодекса установлено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение.

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 настоящего Кодекса, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

Пунктом 2 статьи 70 Кодекса установлено, что требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.

Решение от 20.11.2009 г. № 12-07/10334 направлено налогоплательщику  25.11.2009 г. Поскольку сведения об обжаловании налогоплательщиком решения  от  20.11.2009 г. № 12-07/10334 в материалах дела отсутствуют, оно вступило в силу по истечении десяти рабочих дней с момента его получения  налогоплательщиком.

Следовательно, требование № 15845  об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 23.12.2009 г. направлено налогоплательщику правомерно, поскольку  камеральной  проверкой представленного им расчета по авансовым платежам по единому социальному налогу за полугодие 2009 года  выявлена недоимка по налогу в сумме 611 156 руб., на которую начислены  пени  в сумме 21 242,77 руб.

Доводов о том, что требование направлено с нарушением срока или порядка направления в заявлении налогоплательщика не содержится, по этому основанию  действия налогового органа не оспаривались.

В соответствии с пунктом 2 статьи 45, пунктом 1 статьи 46 Налогового кодекса в случае неуплаты или неполной уплаты налога (пеней) в установленный срок обязанность по уплате налога (пеней) исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика в банках в порядке, определенном статьей 46 Кодекса.

В силу пункта 3 статьи 46 Налогового кодекса решение налогового органа о взыскании налога, сбора, а также пеней за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика (плательщика сборов) – организации или налогового агента – организации в банках, принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока.

На основании  пункта 7 статьи 46, статьи 47 Налогового кодекса Российской Федерации при недостаточности денежных средств на счетах налогоплательщика налоговый орган имеет право взыскать налог за счет имущества, в том числе за счет наличных денежных средств налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, и с учетом сумм, в отношении которых произведено взыскание в соответствии со статьей 46 настоящего Кодекса.

Таким образом, действующим налоговым законодательством установлена определенная последовательность осуществления налоговым органом действий по принудительному взысканию с налогоплательщика недоимок по уплате налогов и сборов - процедура принудительного взыскания, первым этапом осуществления которой является направление налогоплательщику требования об уплате налога (сбора), пеней, штрафов.

При этом, из смыслы приведенных законоположений следует, что  основанием для осуществления  действий по принудительному взысканию налога, сбора, пеней является  наличие у налогоплательщика неисполненной налоговой обязанности.

Применительно к рассматриваемой в настоящем деле ситуации, оценивая правомерность действий  налогового органа по применению мер принудительного взыскания доначисленной суммы единого социального налога суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Согласно статье 24 Федерального закона от 15.12.2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее – Федеральный закон от 15.12.2001 г. № 167–ФЗ, Закон № 167–ФЗ), сумма страховых взносов исчисляется и уплачивается страхователями отдельно в отношении каждой части страхового взноса и определяется как соответствующая процентная доля базы для начисления страховых взносов, устанавливаемых пунктом 2 статьи 10 названного Федерального закона.

Ежемесячно страхователи производят исчисление суммы авансовых платежей по страховым взносам, исходя из базы для начисления страховых взносов, исчисленной с начала расчетного периода, и тарифа страхового взноса, предусмотренного статьей 22 названного Федерального закона. Сумма авансового платежа по страховым взносам, подлежащая уплате за текущий месяц, определяется с учетом ранее уплаченных сумм авансовых платежей.

Уплата сумм авансовых платежей производится ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов страхователя на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам.

Разница между суммами авансовых платежей, уплаченными за отчетный (расчетный) период, и суммой страховых взносов, подлежащей уплате в соответствии с расчетом (декларацией), подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи расчета (декларации) за отчетный (расчетный) период, либо зачету в счет предстоящих платежей по страховым взносам или возврату страхователю.

Данные об исчисленных и уплаченных суммах авансовых платежей страхователь отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным, в налоговый орган по форме, утвержденной Министерством финансов Российской Федерации по согласованию с Пенсионным фондом Российской Федерации.

Не позднее 30 марта года, следующего за истекшим расчетным периодом, страхователи представляют декларацию по страховым взносам в налоговый орган по форме, утверждаемой Министерством финансов Российской Федерации по согласованию с Пенсионным фондом Российской Федерации.

При этом под расчетным периодом понимается календарный год, отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года (пункт 1 статьи 23 Закона № 167-ФЗ).

Согласно представленному в материалы дела первичному расчету авансовых платежей на обязательное пенсионное страхование для лиц, производящих выплаты физическим лицам, за полугодие 2009 года, обществом «Курский завод упорных подшипников» за указанный период было начислено страховых взносов на страховую часть пенсии в сумме 1 143 050 руб., на накопительную часть пенсии в сумме 153 487 руб., из которых в Пенсионный фонд по платежным поручениям № 467 от 21.07.2009 г., № 506 от 30.07.2009 г., № 516 от 03.08.2009 г., № 528 от 05.08.2009 г., № 582 от 03.09.2009 г., № 581 от 03.09.2009 г., № 654 от 30.09.2009 г., № 239 от 27.04.2009 г., № 469 от 21.07.2009 г., № 489 от 27.07.2009 г., № 553 от 19.08.2009 г. за период июль – сентябрь 2009 года было перечислено 615 130,42 руб. – страховых взносов на страховую часть пенсии, 75 680,57 руб. – страховых взносов на накопительную часть пенсии.

В результате задолженность общества по страховым взносам за период полугодие 2009 года составила 527 919,58 руб. – на страховую часть пенсии, 77 806,43 руб. – на накопительную часть, а всего – 605 726,01 руб.

На указанные суммы задолженностей по страховым взносам органом Пенсионного фонды были начислены пени в сумме 10 794,25 руб. – на страховую часть пенсии, в сумме 1 282,12 руб. – на накопительную часть пенсии, и в адрес общества выставлено требование с предложением в установленный в нем срок уплатить числящуюся за ним недоимку по страховым взносам и пеням.

В связи с неисполнением