Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2010 по делу n А48-1235/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Пунктом 2 ст. 236 НК РФ установлено, что объектом налогообложения для индивидуальных предпринимателей - плательщиков ЕСН признаются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В силу п.3 ст.237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков ЕСН – индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

В соответствии с п.1 ст.221 НК РФ при исчислении налоговой базы для целей налога на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налогоплательщики – индивидуальные предпринимателя имеют право на получение профессиональных налоговых в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В соответствии со ст. 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы (п. 2 ст. 253 НК РФ).

В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на арендные платежи за арендуемое имущество.

К внереализационным расходам согласно ст. 265 НК РФ относятся обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам, в частности, относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ, в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, - расходы на услуги банков, в том числе связанные с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем "клиент-банк".

В силу положений вышеуказанных норм условиями отнесения затрат в состав расходов являются связь затрат с хозяйственной деятельностью налогоплательщика и документальное подтверждение таких затрат.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума ВАС РФ № 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей постановления Пленума ВАС РФ № 53 понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с п.2 постановления Пленума ВАС РФ № 53 при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Таким образом, налоговая выгоды может быть признана судом необоснованной  в случае представления налоговым органом допустимых и достаточных доказательств, которые с бесспорностью свидетельствуют о недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах либо об отсутствии реальных хозяйственных операций и направленности действий налогоплательщика исключительно на получение налоговой выгоды.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Предприниматель, не оспаривая выявленные Инспекцией нарушения, указал в заявлении на то, что инспекция неправомерно не учла расходы, которые ошибочно не были отражены налогоплательщиком в налоговых декларациях за 2006, 2007годах, а именно: проценты по кредитным договорам в сумме 311 285, 46 руб. и услуги банка в сумме 12 375 руб. (за 2006г.), проценты по кредитным договорам в сумме 526 322,49 руб., услуги банка в сумме 68 456,09 руб. и аренда складских помещений в сумме 490 220,06 руб. (за 2007г.).

Указанные доводы Предпринимателя были обоснованно приняты судом первой инстанции исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, ИП Борисовским М.В. были заключены кредитные договоры: № 38П4147/5 от 14.10.05г. ЗАО «Газэнергопромбанк»; № 630705764 от 29.12.05г. Орловское отделение №8595 Сбербанка России, № КР00032/6 от 30.01.06г. ЗАО «Газэнергопромбанк», № КР30301/6 от 09.06.06г. ЗАО «Газэнергопромбанк», № КР30534/6 от 18.09.06г. ЗАО «Газэнергопромбанк», № 630707753 от 06.02.07г. Орловское отделение №8595 Сбербанка России, № КР30299/7 от 08.05.07г. ЗАО «Газэнергопромбанк», № КР30526/7 от 01.08.07г. ЗАО «Газэнергопромбанк», № КР30718/7 от 24.10.07г. ЗАО «Газэнергопромбанк» (т.1, л.д.128-152, т.2, л.д.1-22)

Условиями договоров предусмотрено начисление процентов за пользование кредитом в размере от 14,5% до 17% годовых.

В соответствии с условиями вышеуказанных договоров, Предпринимателем в 2006-2007 гг. были понесены расходы по уплате процентов за 2006 г. – 565 973,58 руб., услуги банка – 22 500 руб., за 2007 г. – 711 246,62 руб., услуги банка – 92 508,24 руб.

Учитывая то, что, что Предприниматель в 2006г. и 2007г. применял две системы налогообложения: общепринятую - по оптовой торговле, ЕНВД - по розничной торговле и им, с учетом доначислений указанных в решении Инспекции, было рассчитано, что в 2006г. была получена выручка от оптовой торговли в сумме 19 227 936 руб., от розничной торговли – 15 578 002 руб., что составило 55,24 % оптовой торговли от розницы, а в 2007г. выручка от опта - 20 596,749 руб., от розницы – 7 062 598 руб., что составило 74,44%.

С учетом определения в процентном соотношении доли доходов, приходящихся на ЕНВД и общепринятую систему налогообложения, суммы расходов, которые необходимо было принять к учету в составе расходов по НДФЛ и ЕСН составляют:

за 2006г. проценты по кредитам – 312 643,81 руб. (55,24% опта от суммы 565 973,58 руб.), услуги банка – 12 429 руб. (также 55,24% опта от суммы 22 500 руб.);

за 2007г. проценты по кредитам – 529,451,98 руб. (74,44% опта от суммы 711 246,62 руб.), услуги банка – 68 863,13 (также 74,44% опта от суммы 92 508,24 руб.).

В подтверждение фактической уплаты Предпринимателем представлены также ведомости начисления процентов по кредитным договорам с ФЗАО «Газэнергопромбанк» в г.Орле и с СБ РФ Орловское ОСБ №8595, расчет процентов, а также копии платежных поручений (т.9 л.д.2-125).

Также Предприниматель заявил расходы по аренде складских помещений у ООО «Алина» в 2007г. в сумме 493 134,89 руб. (74,44% опта от суммы 662 459,55 руб.), что подтверждается представленными в материалы дела договорами аренды №5/1 от 01.01.2006г., №5 от 01.01.2006г., №13 от 01.01.2007г., №13/1 от 01.01.2007г., соответствующим актами приема-передачи, дополнительными соглашениями к договорам аренды, а также платежными поручениями (т.1, л.д.104-127).

Суд первой инстанции, проанализировав представленные Предпринимателем документы пришел к обоснованному выводу  о том, что понесенные Предпринимателем вышеуказанные расходы являются обоснованными и документально подтвержденными затратами налогоплательщика, связанными с предпринимательской деятельностью.

Инспекцией не представлено доказательств, опровергающих факты несения спорных расходов, их связи с предпринимательской деятельностью, невозможности отнесения спорных расходов к конкретному виду деятельности предпринимателя, контррасчетов  Инспекцией также не приведено.

Следовательно, Инспекцией не представлено доводов и доказательств,  опровергающих выводы суда первой инстанции.

Доводы Инспекции об отсутствии у Предпринимателя в 2006г., 2007г. раздельного учета по ЕНВД и общепринятой системе налогообложения обоснованно отклонены судом первой инстанции, исходя из следующего.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Предприниматель в проверяемом периоде осуществлял два вида деятельности, относящихся к разным режимам налогообложения, а именно: оптовую и розничную реализацию товара. По операциям по оптовой реализации товаров Предприниматель являлся плательщиком налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога, по операциям по реализации товара в розницу - плательщиком единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

В соответствии с п. 7 ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

В соответствии с п.9 ст.274 НК РФ налогоплательщики, применяющие систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности.

При этом, расходы в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, подпадающей под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

В целях реализации положений пункта 7 статьи 346.26 НК РФ в письме ФНС России от 22 августа 2005 г. N 22-2-14/1602 разъяснено следующее: налогоплательщикам, осуществляющим наряду с видами предпринимательской деятельности, облагаемыми ЕНВД, виды предпринимательской деятельности, в отношении которых ими применяется иной режим налогообложения (например, упрощенная система налогообложения или общеустановленная система налогообложения), при исчислении налоговой базы по соответствующему налогу следует распределять понесенные ими в процессе осуществления таких видов предпринимательской деятельности общехозяйственные и общепроизводственные расходы (расходы, относящиеся одновременно  ко всем осуществляемым видам предпринимательской деятельности) пропорционально долям доходов от каждого вида осуществляемой ими предпринимательской деятельности в общем объеме доходов от всех осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности.

Таким образом, применение пропорционального метода определения расходов обусловлено невозможностью их разделения, то есть невозможностью определения, какие конкретно расходы налогоплательщика произведены в связи с осуществлением операций, облагаемых по общеустановленной системе налогообложения, а какие в связи с осуществлением деятельности, облагаемой ЕНВД.

Пунктом 4, 7 Порядка учета доходов и расходов хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, разработанного в соответствии с п. 2 ст. 54 НК РФ и утвержденного Приказом от 13.08.2002 г. Министерства финансов РФ № 86н, Министерства РФ по налогам и сборам № БГ-3-04/430 установлено, что учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (далее - Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Учет полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальным предпринимателем в одной Книге учета раздельно по каждому из видов осуществляемой предпринимательской деятельности.

Таким образом, из анализа приведенных правовых норм следует, что предприниматель, осуществляя деятельность по оптовой и розничной торговле, обязан обеспечить ведение раздельного учета доходов и расходов и хозяйственных операций.  

Вместе с тем Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит норм, регулирующих порядок и методику ведения раздельного