Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2010 по делу n А48-2796/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

законодательства не определены такие  правовые понятия, как   «зачет взаимных требований»  и «имущество», вследствие чего, в силу положений статьи 11 Налогового кодекса, указанные понятия  применяются в том значении, в каком они используются в соответствующей отрасли законодательства, т.е., в гражданском законодательстве.

Так, в соответствии с пунктом 2 статьи 38 Налогового кодекса под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Статьей 128 Гражданского кодекса к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Под зачетом  требований статья 410 Гражданского кодекса понимает  способ прекращения обязательств,  имеющих встречный характер и являющихся  однородными. Зачет проводится  по встречным требованиям, срок исполнения которых наступил либо срок которых не указан или определен моментом востребования.

Исходя из понятий «обязательство», «стороны обязательства»  и «основания возникновения обязательств», содержащихся в главе 21 Гражданского кодекса «Понятие и стороны обязательства», следует придти к выводу, что для осуществления зачета необходимо наличие не менее двух  встречных обязательств, стороны в которых одновременно являются кредиторами и должниками друг друга  (за исключением случаев, предусмотренных статьями 364, 386, 412 Гражданского кодекса); требования, возникающие из этих обязательств, должны быть однородны, т.е. их предметом должны быть вещи одного вида, рода, включая деньги; обязательства должны возникнуть из оснований, предусмотренных законодательством, в частности, основаниями  их возникновения должны быть соответствующие гражданско-правовые сделки.

В то же время, ситуация, когда в расчетах с кредитором за приобретенный  товар должником используется  собственное имущество, подразумевает наличие одного обязательства, в котором в обмен на один товар в собственность каждой стороны обязательства переходит другой товар, что соответствует понятию договора мены, данному в статье 567 Гражданского кодекса. По договору мены каждая из сторон  признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Следовательно, применительно к положениям статей 168, 172 Гражданского кодекса зачет взаимных требований  не может приравниваться к расчету собственным имуществом, поскольку  правовая природа этих понятий различна.

В этой связи положения налогового законодательства, предусмотренные пунктом 2 статьи 172 Налогового кодекса в редакции, действовавшей с 01.01.2008 г. до 01.01.2009 г., не применимы для ситуации, когда налогоплательщик прекращает свое обязательство по расчетам за приобретенные товары (работы, услуги) зачетом  встречного однородного  требования к продавцу.

Как следует из  материалов дела, заключенные обществом «Черноземье» договоры  купли продажи и в случаях, когда общество являлось продавцом своих товаров и услуг, и в случаях, когда оно приобретало товары и услуги, т.е., являлось их покупателем, предусматривали  осуществление расчетов по договорам  безналичными денежными средствами.

То есть,  встречные требования, возникшие в результате заключения обществом  указанных договоров, являются денежными, что  определяет их однородность и одновременно позволяет  отграничить их от товарообменных операций, предметом которых является иное имущество, а не деньги.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации в расчетах с контрагентами за приобретенные у них товары общество не использовало собственное имущество, а производило зачет встречных денежных требований в порядке статьи 410 Гражданского кодекса.

Следовательно, ссылка налогового органа на пункт 2 статьи 172 Налогового кодекса, устанавливающий порядок применения налоговых вычетов при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за  приобретенные им товары (работы, услуги), является необоснованной.

У налогового органа отсутствовали основания для признания неправомерным предъявление налогоплательщиком к вычету  налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3 кварталы 2008 года в  сумме 1 757 683 руб.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» изложены общие принципы оценки обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды.

В соответствии с абзацем 3 пункта 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

В пунктах 3, 4 Постановления от 12.10.2006 г. № 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

   - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

   - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

   - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

   - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт  5 Постановления от 12.10.2006 г. № 53).

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом пунктом 1 названной статьи 65 и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

В рассматриваемой ситуации наличие какого-либо из обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком – обществом «Черноземье» необоснованной налоговой выгоды, налоговый орган суду не доказал.

В то же время, налогоплательщик представил суду доказательства того, что им осуществлялись реальные операции с реальными товарами и услугами, из которых и возникло его право на предъявление налога к вычету.

Основываясь на изложенном, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что материалами дела в совокупности подтверждено соблюдение налогоплательщиком требований, предъявляемых главой 21 Налогового кодекса к порядку применения налоговых вычетов, в связи с чем у налогового органа не было оснований для отказа ему в применении налогового вычета в сумме 8 549 393 руб., в том числе в 2007 году – в сумме 6 791 710 руб., в 2008 году – в сумме 1 757 683 руб.

Учитывая наличие у налогоплательщика права на налоговый вычет в заявленной им сумме, у налогового органа отсутствовали основания для доначисления ему налога  на добавленную стоимость в сумме 8 549 393 руб.

В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации  в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 8 549 393 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 2 368 302,33 руб.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи  108 Налогового кодекса  никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения): отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Поскольку материалами дела доказано отсутствие у налогоплательщика неисполненной налоговой обязанности по налогу на добавленную стоимость в сумме 8 549 393 руб., в его действиях отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации – неуплата или неполная  уплата сумм налога  в результате  занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Следовательно, налоговым органом необоснованно начислен штраф в сумме 1 735 637,20 руб. 

Таким образом, суд первой инстанции, в полном объеме установив фактические обстоятельства дела и оценив их по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, руководствуясь нормами материального права и не допуская их неправильного истолкования, правомерно удовлетворил требования налогоплательщика о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Орловской области № 17 от 02.04.2010 г. «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 8 549 393 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 368 302,33 руб. и штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 735 637,20 руб., возложив на инспекцию обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества «Черноземье».

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие  значение для правильного разрешения спора по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка и правильно применены нормы материального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Все доводы, положенные в основу апелляционной жалобы, являлись предметом исследования в суде первой инстанции.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом