Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2011 по делу n А64-2995/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

осуществляются на основании имущественных договоров.

Пунктом 3.2.5. генеральных договоров о взаимоотношениях  (содержание договоров идентично) предусмотрено, что в течении действия договора Завод предоставляет арендаторам в числе прочих услуги по столовой, что нашло отражение в приложении № 1 к генеральным договорам «Перечень предоставляемых услуг».

Генеральным директором Завода по согласованию с председателем профкома был утвержден на 2007, 2008 годы календарь работы завода «Электроприбор», где определено время обеденного перерыва и посещения столовой для всех подразделений Завода, а также для цехов ООО «Элта-Сплав», ООО «Элта-Ремстрой», ООО «Элта-Мир», ООО «ЧОП «Прибор». Кроме того, в книге продаж столовой за 2007 и 2008 годы отражены счета- фактуры, выданные Заводом ООО «Элта-Сплав», ООО «Элта-Ремстрой» за спецпитание (выдача молока) работников этих организаций.

В ходе проверки инспекцией также установлено, что в августе-сентябре 2007 года   столовой производился  отпуск товаров  (спецпитание) ОАО  «Росхимзащита».

Инспекцией в соответствии со ст. 90 НК РФ проведены опросы работников столовой Завода, в т.ч. заведующей столовой Катковой Л.А. (опрос от 16.12.2009 № 12-20/104), старшего контролера-кассира Капрановой Е.М. (опрос от 16.12.2009 № 12-20/103), буфетчицы Алтабаевой Г.А. (опрос от 16.12.2009 № 12-20/102). На вопрос: «Работники каких организаций питаются в столовой?» все опрошенные подтвердили факт, что помимо работников Завода, в столовой питаются работники организаций, которые находятся на территории завода: ООО «Элта-Сплав». ООО «Элта-Мир», ООО «Элта-Ремстрой», ООО «ЧОП «Прибор». Вход в столовую для сторонних посетителей свободный, пропускной режим только при входе на территорию завода. Ассортимент и цены на продукцию одинаковы для всех посетителей столовой. Время работы и кормление работников производилось согласно графику, утвержденному генеральным директором Завода, где время кормления определено для каждой категории работающих и сторонних лиц.

Оценив совокупность представленных в дело доказательств, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что столовой завода оказывались услуги по питанию своим работникам и третьим лицам и производилась реализация товара в спорный период, причем данные факты были неоднократными, хотя данный критерий не указан в качестве самостоятельного для применения ст. 275.1 НК РФ. Следовательно, столовая завода относится к обслуживающим производствам и хозяйствам, осуществляющим реализацию товаров, работ, услуг, как своим работникам, так и сторонним лицам. В результате этого, в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 275.1 НК РФ, налоговая база по деятельности столовой должна определяться отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

В силу части 5 ст. 275.1 НК РФ в случае, если подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных в ст. 275.1 НК РФ объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:

-       если стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных в ст. 275.1 НК РФ объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

-       если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

- если условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов  обслуживающих  производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности (часть 6 ст. 275.1 НК РФ).

Исходя из необходимости для завода руководствоваться ст. 275.1 НК РФ, суд пришел к выводу, что, включая в состав расходов, связанных с производством и реализацией за 2007, 2008 годы, убыток, полученный от деятельности столовой, завод должен был руководствоваться приведенными положениями ст. 275.1 НК РФ об условиях признания убытка.

Вместе с тем, исследовав результаты проведенного налоговым органом анализа на соответствие столовой завода критериям, установленным ст. 275.1 НК РФ, суд первой инстанции пришел к заключению о необоснованности выводов налогового органа в части установления факта несоответствия стоимости услуг (цены блюд) и условий деятельности столовой завода стоимости услуг аналогичных производств.

Так, проанализировав запросы инспекции в специализированные организации, осуществляющие деятельность, аналогичную деятельности столовой Завода, судом установлены многочисленные отличия в работе объектов общественного питания, сравнение услуг которых с услугами столовой завода произведено инспекцией. Суд пришел к выводу, что применяемый ИФНС России по г. Тамбову метод носит явно упрощенный характер, так как не отражает реальных условий осуществления деятельности по общественному питанию. Столовая ОАО «Электроприбор» не может быть сравнима с кафе «ST Меридиан» и другими, поскольку столовая завода обеспечивает горячим питанием лиц, находящихся на территории ОАО «Тамбовский завод «Электроприбор», работает только определенное время обеденного перерыва, другой деятельностью не занимается в связи с особым пропускным режимом предприятия.

Судом верно отмечено, что аналогичными объектами являются не только совпадающие по профилю осуществляемых работ, оказываемых услуг, но и имеющие другие, аналогичные сравнимому параметры, такие как виды и характер деятельности, финансово-экономические показатели, штатная численность работников, их заработная плата и др.

Установив такие обстоятельства, суд посчитал необоснованным вывод налогового органа о несоответствии столовой завода критериям, определенным в ст. 275.1 НК РФ.

При этом судом отмечено, что обязанность доказать соблюдение условий, установленных статьей 275.1 НК РФ, возложена на налогоплательщика путем представления документов, подтверждающих обстоятельства, на которые он ссылается как на основание своего права по признанию полученного убытка; согласно же позиции заявителя он опровергает отнесение столовой Завода к объектам, указанным в ст. 275.1 НК РФ.  Вместе с тем, налоговый орган при проведении проверки должен опровергнуть указанные доказательства, представив данные, свидетельствующие о превышении произведенных налогоплательщиком расходов, несоответствии стоимости реализуемых товаров, работ, услуг в сравнении с соответствующими показателями специализированных организаций в конкретной сфере деятельности.

Ввиду того, что завод не представил доказательств соблюдения им условий для признания убытка от деятельности столовой при налогообложении, предусмотренных частью 5 ст. 275 НК РФ, суд первой инстанции признал правомерным оспариваемые предприятием выводы инспекции, отказав в удовлетворении заявленного требования.

С решением суда в данной части апелляционная коллегия согласиться не может по следующим основаниям.

Как установлено судом и подтверждено материалами дела, столовая завода расположена на закрытой территории, рассчитана на обслуживание только работников предприятия в определенный временной промежуток (с 11 часов до 13 часов), а также четырех организаций, расположенных на территории завода. Доступ третьих лиц в столовую отсутствует, что установлено инспекцией и не оспаривается.

В силу п. 1.4 Устава основной задачей ОАО «Электроприбор» является выполнение договорных обязательств (в военное время – госзаказов) по созданию, производству, поставкам и ремонту оружия и военной техники, другого военного имущества и ресурсов по подрядным работам и предоставлению услуг для нужд Вооруженных Сил РФ и других войск   (т. 1, л. 92-106).

Как предприятие, входящее в систему Российского авиационно-космического агентства, на заводе введен пропускной и внутриобъектовый режим, регламентированный инструкцией, утвержденной приказом генерального директора № 172 от 31.07.2002 (т. 4, л. 141-142), предусматривающий в числе прочего особый порядок пропуска (выпуска) работников и посетителей на территорию предприятия и оборудование контрольно-пропускных помещений службы бюро пропусков.  Согласно пункту 1.2. инструкции ее требования обязательны к выполнению всеми работниками завода, в том числе работниками предприятий-арендаторов, т.е. ООО «Элта-Сплав», ООО «Элта-Ремстрой», ООО «Элта-Мир». Обеспечение  пропускного и внутриобъектового режима возложено на подразделение вневедомственной охраны, а с 01.01.2007 года на ООО «Частное охранное предприятие «Прибор» (договор № 7-УС-О от 25.12.2006).

 Как следует из материалов дела, ООО «Элта-Мир», ООО «Элта-Сплав», ООО «Элта-Ремстрой» образованы в 1999 году путем выделения с созданием отдельных предприятий из структуры завода его цехов, соответственно, цеха №  20, цеха № 3, цеха № 14. ООО «Частное охранное предприятие «Прибор»  учреждено заводом в 2006 году для обеспечения охраны завода с одновременным исключением из состава завода подразделения «Вневедомственная охрана».

Согласно протоколу о присоединении (т. 4, л. 170) указанные организации как работодатели присоединились к обязательствам работодателя, предусмотренным коллективным трудовым договором ОАО «Электроприбор».  

При этом календарь работы завода «Электроприбор», утвержденный генеральным директором Завода по согласованию с председателем профкома на 2007, 2008 годы определяет время начала, окончания работы и продолжительность перерыва, время обеденного перерыва и посещения столовой для всех подразделений Завода, а также специально для цехов ООО «Элта-Сплав», ООО «Элта-Ремстрой», ООО «Элта-Мир», ООО «ЧОП «Прибор» (т. 3, л. 30-32).

Суд установил, что возможность пользования услугами столовой завода предусмотрено наряду с перечнем иных услуг, предоставляемых заводом в рамках генеральных договоров о взаимоотношениях с ООО «Элта-Мир», ООО «Элта-Сплав», ООО «Элта-Ремстрой». Как следует из положений идентичных по содержанию генеральных договоров о взаимоотношениях, организация указанными предприятиями производства деталей, узлов и блоков для обеспечения деятельности завода на предоставленном последним имуществе и обеспечение приоритетного выполнения заказов завода на договорных началах (путем согласования согласованно скалькулированных цен) основана на встречном предоставлении заводом своего имущества в аренду, а также предоставлении значительного ряда иных услуг и встречных предоставлений.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что деятельность столовой не носит самостоятельного характера и не направлена на самостоятельное получение прибыли как от отдельного вида деятельности завода, а служит источником создания работникам завода более комфортных условий осуществления трудовой деятельности и обеспечения нормальных условий питания (в том числе в целях соблюдения требований трудового законодательства).

Как пояснили представители предприятия, торговая наценка учитывалась в цене продукции в целях поддержания рентабельности столовой и обеспечения возможности ее работы. При этом цены на отдельные блюда в столовой действительно несколько ниже цен на аналогичные блюда в коммерческих организациях общественного питания, что свидетельствует о социальной направленности деятельности столовой завода в целях обеспечения трудового коллектива нормальными условиями приема пищи в обеденное время.

В подпункте 48 пункта 1 статьи 264 НК РФ предусмотрено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы (включая суммы начисленной амортизации, расходы на проведение ремонта помещений, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи).

В статье 270 НК РФ содержится перечень расходов, не учитывающихся при определении налоговой базы. Затраты на содержание объектов общественного питания в данный перечень не входят, следовательно, могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Из материалов дела следует, что размер убытка от деятельности столовой определен налоговым органом исходя из данных завода за 2007 и 2008 годы, соответственно, как результат разницы между доходом столовой (регистр доходов от реализации) и соответствующей суммы расходов (регистр косвенных расходов).

Из системного толкования ст. 275.1 «Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств» НК РФ и иных норм главы 25 НК РФ следует, что целью проверки соблюдения условий, предусмотренных частью 5 ст. 275.1 НК РФ, является исключение случаев принятия при налогообложении прибыли  налогоплательщиком убытков от не основной  деятельности его подразделения, осуществляющего такую деятельности наряду с иными хозяйствующими субъектами, для которых такая деятельность является основной (в пользу чего свидетельствует указание на наличие реализации сторонним лицам).

Такая законодательная конструкция ст. 275.1 НК РФ позволяет отграничить деятельность обслуживающих производств и хозяйств исходя из ее целевой составляющей (обеспечение работникам налогоплательщика комфортных (нормальных) условий осуществления трудовой деятельности и т.п.) от деятельности подразделений, имеющей самостоятельную коммерческую направленность.

Соответственно определению цели деятельности подразделения   должна быть реализована и экономическая составляющая для налогообложения прибыли. В первом случае расходы подразделения учитываются в налоговой базе налогоплательщика в размере фактически осуществленных расходов на содержание, без раздельного определения налоговой базы хозяйствующего подразделения, поскольку оно обслуживает производственный процесс и основную производственную деятельность налогоплательщика. Во втором случае целям установления экономического содержания расходов на предмет их обоснованности будет служить выполнение условий ст. 275.1 НК РФ.

Доказательств наличия возможности для питания в столовой завода иных третьих лиц налоговым органом не предоставлено.

Исходя из изложенного, оценив доказательства по делу в их совокупности, апелляционная коллегия полагает, что столовая завода не соотносится с понятием «подразделение,