Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.05.2011 по делу n А64-5933/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый с/а

налога на прибыль организаций Общество привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа и в соответствии со ст. 75 НК РФ Обществу начислены пени.

Отказывая Обществу в удовлетворении его требования о признания решения инспекции от 30.07.2010 № 12-20/49 недействительным в обозначенной части, суд первой инстанции исходил из следующего.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты,

подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности,  в соответствии с  действующим  налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

В то же время, поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком-организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Право налогоплательщика на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода, в связи с чем обусловлено необходимостью подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.

Учитывая изложенное, затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения, содержащиеся в этих документах, –  достоверными.

В соответствии с п.п. 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке, определенном ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно п.п. 1, 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров сумм налога к вычету. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ, п. 2 Определения Конституционного Суда РФ № 138-О от 25.07.2001 в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, судебная практика разрешения налоговых споров также исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств, с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В Определениях Конституционного Суда Российской Федерации № 467-О от 16.11.2006, № 468-О-О от 05.03.2009 и других разъяснено, что при разрешении споров, касающихся выполнения обязанности по уплате налогов, арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правильности применения налогового законодательства, в том числе правомерности применения налоговых вычетов, обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств – факт оплаты покупателем товаров (работ, услуг), действительные отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.

Судом принято во внимание, что ООО «Лазурит» с момента постановки на учет не представляло отчетность и на настоящий момент исключено из ЕГРЮЛ, а назначенная налоговым органом почерковедческая экспертиза установила, что принятые к учету документы ООО «Лазурит», содержащие подпись Яшина С.А., указанного в ЕГРЮЛ качестве руководителя ООО «Лазурит», подписаны не им, а иным, неустановленным лицом.

Судом отклонены доводы Общества, что заключение эксперта № 1350/01 от 02.07.2010 не может являться доказательством невыполнения подписи Яшина С.А. на документах ООО «Лазурит», обоснованные теми обстоятельствами, что: на экспертизу были представлены электрографические копии документов, подлинные документы при производстве данной экспертизы не исследовались; на экспертизу были представлены электрографические копии документов (решение № 1 о создании ООО «Лазурит» от 21.05.2007, устав ООО «Лазурит», квитанции от 24.05.2007, заявления о государственной регистрации от 25.05.2007), подписанные Яшиным С.А., и подписи в которых приняты как образец действительной подписи Яшина С.А.

Оценив заключение эксперта № 1350/01 от 02.07.2010 в качестве допустимого доказательства, суд первой инстанции отметил, что в установленном порядке достоверность выводов, изложенных в заключении эксперта, Обществом не опровергнута, поскольку иного заключения эксперта, содержащего иные выводы, Обществом в материалы дела не представлено.

Признав, что результаты проведенной экспертизы подтвердили, что представленные Обществом к проверке налоговому органу первичные документы (счета-фактуры, товарные накладные), составленные ООО «Лазурит» и подписанные от имени Яшина С.А., содержат недостоверные сведения, поскольку подпись на указанных документах выполнена не Яшиным С.А., а другим лицом, и, оценив установленные по делу обстоятельства в их совокупности, суд пришел к выводу, что предоставленные Обществом налоговому органу первичные документы по взаимоотношениям с ООО «Лазурит не подтверждают факт совершения Обществом хозяйственных операций и не подтверждают произведенные в пользу спорного контрагента расходы в 2007 и 2008 годах в суммах соответственно 770 435  руб. и 2 826 148 руб.; Обществом не выполнены условия предъявления НДС к вычету в размере 647 383 руб.

Судом отмечено, что Обществом при выборе контрагента не была проявлена надлежащая степень заботливости и осмотрительности, не проверены полномочия лица, подписавшего документы, служащие основанием для принятия соответствующих вычетов, а также обязанность по перечислению налогов в бюджет контрагентом Общества.

Исследовав материалы дела, апелляционная коллегия не может согласиться с решением суда в обжалуемой части, поскольку оно вынесено без учета и оценки всех фактических обстоятельств спора, доводов налогоплательщика и имеющихся в деле доказательств.

Из положений частей 1 - 5 статьи 71 АПК РФ следует, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

В рамках выездной налоговой проверки в соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ и статьей 95 НК РФ налоговым органом проведена почерковедческая экспертиза по вопросу соответствия подписи Яшина С.А. подписям в счетах-фактурах и товарных накладных, выполненным от имени руководителя, главного бухгалтера ООО «Лазурит». Согласно заключению эксперта от 02.06.2010 № 1350/01 АНКО «Тамбовский центр судебных экспертиз» подписи от имени руководителя, бухгалтера ООО «Лазурит» выполнены не Яшиным С.А., а другим лицом.

Заключение эксперта в силу ч. 2 ст. 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является одним из доказательств по делу и не имеет для арбитражного суда заранее установленной силы; оно подлежит оценке наряду с другими доказательствами с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Оценивая заключение эксперта от 02.06.2010 № 1350/01, суд апелляционной инстанции полагает, что оно подлежит критической оценке.

Так, как следует из текста заключения в качестве образцов подписи (сравнительного материала) Яшина С.А. эксперт исследовал свободные образцы – подписи, содержащиеся в предоставленных налоговым органом по месту нахождения регистрационного дела ООО «Лазурит»: электрографические копии решения о создании, квитанции, заявления по форме Р11001 с приложениями.

Апелляционная коллегия считает необходимым отметить, что при проведении экспертизы должно быть обеспечено надлежащее качество и достаточное количество сравнительных материалов-образцов.

Надлежащее качество образцов – это сопоставимость их по времени написания и виду документа, языку, содержанию, материалу письма, способу выполнения и, если возможно, по условиям выполнения.

Достаточное количество образцов – это такой их объем, который обеспечил бы возможность полного и всестороннего сопоставления всех признаков, содержащихся в исследуемом тексте (подписи).

Для решения судебно-почерковедческих задач представляются три вида образцов почерка и подписи: свободные, экспериментальные и условно свободные.

При отборе свободных образцов суд должна быть обеспечена их достоверность, следовательно, на экспертизу должны направляться образцы, не вызывающие сомнений в принадлежности подписи определенному лицу.

Допущенные при подборе образцов ошибки могут повлечь за собой и ошибки экспертные.

По мнению суда апелляционной инстанции, при исследовании образцов подписи Яшина С.А. в указанных случаях в распоряжение эксперта не было представлено достаточное количество свободных, условно свободных и экспериментальных образцов, что не позволяет оценить заключение эксперта как достоверное доказательство.

Налоговым органом в порядке статьи 68 АПК РФ не представлены допустимые доказательства, подтверждающие его доводы о подписании счетов-фактур ООО «Лазурит» не лицом, значащимся его руководителем.

Для признания за налогоплательщиком права на вычет налога на добавленную стоимость и признания расходов в целях налогообложения прибыли требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров.

По смыслу постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, в предмет доказывания по делу при рассмотрении данной категории дел входит установление обстоятельств, связанных с реальностью совершенных хозяйственных операций.

Оценивая представленные Обществом доказательства реальности совершенных хозяйственных операций, апелляционный суд отмечает следующее. При рассмотрении настоящего дела по другому эпизоду (разрешение которого судом не обжаловано в апелляционном порядке) судом первой инстанции были приняты в качестве доказательств по делу по требованию о признании незаконным решения инспекции в части непризнания расходов в пользу ИП Тормосовой Н.В. товарно-транспортные накладные формы № 1-Т: от 23.04.08; от 20.05.08; 19.06.08; 16.06.08; 23.06.08; 23.06.08; 25.07.08; 10.07.08; 01.07.08; 18.07.08; 21.07.08; 25.07.08; 20.08.08; 15.08.08; 13.08.08; 13.08.08; 05.09.08; 20.09.08; 20.10.08; 27.10.08; 24.10.08; 15.10.08; 07.11.08; 12.11.08; 21.11.08; 16.12.08; 10.12.08; 08.12.08. Судом установлено, что представленные товарно-транспортные накладные составлены по установленной форме № 1-Т и отвечают общим требованиям к составлению и оформлению первичных документов, предусмотренным статьей 9 Закона № 129-ФЗ, сведения в этих документах соответствуют другим материалам дела и фактическим обстоятельствам дела. Суд отметил, что не все реквизиты товарно-транспортной накладной заявителю удалось восстановить полностью, вместе с тем, как указывалось выше, наряду с другими доказательствами представленные ТТН подтверждают недостающие сведения о перевозке товара: марку автомобиля, цистерны, фамилию водителя, пункты перевозки, наименование, количество, стоимость перевозимого товара.

Доказательств неполноты, недостоверности и противоречивости сведений, содержащихся в представленных Обществом документах по перевозчику ИП Тормосовой Н.В. налоговым органом суду не представлено, в результате чего суд пришел к выводу, что налоговым органом неправомерно исключены из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций суммы понесенных Обществом расходов по взаимоотношениям с ИП Тормосовой Н.В.

Решение суда в обозначенной части налоговым органом не обжаловано.

Вместе с тем, из указанных ТТН усматривается, что грузоотправителем груза, перевозимого для Общества ИП Тормосовой, выступало ООО «Лазурит», что свидетельствует