Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2011 по делу n А14-5765/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

акт сдачи-приемки работ (услуг) от 11.10.2007).

В оспариваемом решении Инспекция указала на то, что расходы по монтажу основных средств вводимых в эксплуатацию, осуществленные физическими лицами, не состоящими в штате организации по договорам гражданско-правового характера, не являются расходами, направленными на получение дохода, так как связаны исключительно с монтажом объектов основных средств. Данные затраты, по мнению налогового органа, подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств и подлежат включению в состав расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы через амортизацию, начисленную в порядке, предусмотренном статьей 259 НК РФ.

Признавая неправомерными приведенные выводы Инспекции по указанным эпизодам, положенные в основу оспариваемого решения № 126 от 26.03.2010, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ – убытки, осуществленные налогоплательщиком).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Понятие экономической обоснованности раскрывается в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

По смыслу статьи 252 НК РФ экономическая обоснованность понесенных расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода. Понятие «экономическая оправданность затрат» налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, поэтому именно налоговый орган, в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, должен представить в суд доказательства того, что учтенные налогоплательщиком в проверяемом периоде в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу расходы были экономически неоправданны.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Фе­дерации, изложенной в определении от 04.06.2007 № 366-О-П, налоговое законода­тельство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует по­рядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обосно­ванность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффектив­ности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Консти­туции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целе­сообразность.

Данная позиция согласуется с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», в котором указано, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что ОАО КБ «Агроимпульс» заключило соглашение с ООО «Бизнес Лайн», согласно которому последний предоставил Банку право распространения годовых ассоциированных членских мест в IAPA своим клиентам. Членство в IAPA дало право физическим лицам на скидки за проживание в гостинице и пользование взятым в прокат автомобилем, а также на сниженные расценки в бизнес центрах, бронирование гостиниц через сервисный центр IAPA.

По указанному соглашению Банк приобрел у ООО «Бизнес Лайн» пакет членства в программе IAPA за 29 000 руб. и сто пакетов членских мест за 206 104 рубля. В  состав  пакета входит: членская карточка IAPA; 2 пластиковых жетона Bag-Guard; 2 ремешка для жетонов Bag-Guard; 1 триплет; конверт IAPA.

Как следует из тарифного плана «Зарплатный-1», утвержденного решением правления ОАО КБ «Агроимпульс» от 28 августа 2007 года, приложение № 9 к приказу № 344 от 29 августа 2007 года, ассоциированные членские места в IAPA, удостоверенные пластиковой членской карточкой IAPA, предоставляются для руководителей предприятия, заключившего с Банком договор о выплате заработной платы на счета сотрудников, открытые в Банке, при условии выпуска в рамках проекта не менее 500 карт либо при условии ежемесячных зачислений на каждый счет не менее 30 000 руб.

Учитывая данное условие, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что распространение ассоциированных членских мест в IAPA было направлено на привлечение в Банк новых клиентов - вкладчиков, формирование и поддержание у них интереса к Банку и его услугам и, как следствие, на возможное увеличение прибыли Банка, в связи с чем Банк правомерно уменьшил полученные доходы на величину расходов, произведенных на приобретение права распространения годовых ассоциированных членских мест в IAPA.

В соответствии с тарифным планом «Зарплатный-1» ассоциированные членские места в IAPA, удостоверенные пластиковой членской карточкой IAPA, предоставляются только лицам, соответствующим требованиям, установленным тарифным планом.

В связи с тем, что в срок распространения Членских мест договоры, соответствующие требованиям тарифного плана «Зарплатный-1», Банком с какими-либо предприятиями заключены не были, пластиковые членские карты IAPA были аннулированы.

Из изложенного следует, что ОАО КБ «Агроимпульс» не мог представить в адрес Инспекции надлежащим образом оформленные документы, свидетельствующие о фактической передаче членских пакетов IAPA лицам, соответствующим требованиям тарифного плана «Зарплатный-1», поскольку, таких договоров Банком не заключалось.

Ссылка Инспекции на имеющийся в материалах дела акт использования членских комплектов программы IAPA и пакетов членства в программе Countdown от 07.11.2008, не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку содержание данного документа не свидетельствует о фактической передаче Банком членских пакетов IAPA лицам, соответствующим требованиям тарифного плана «Зарплатный-1». При этом апелляционная коллегия отмечает, что факт нераспространения Банком членских мест в IAPA своим клиентам подтвержден самим налоговым органом в оспариваемом решении.

Таким образом, с учетом указанных обстоятельств, суд первой инстанции пришел к обоснованным выводам о том, что расходы в пользу  ООО «Бизнес Лайн» были направлены на получение Банком доходов, а затраты, приходящиеся на пакет членства в программе IAPA и членские комплекты в программе IAPA в 2008 году в сумме 235 104 руб. правомерно отнесены ОАО КБ «Агроимпульс» на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Также судом первой инстанции обоснованно признано правомерным отнесение Банком на расходы по налогу на прибыль затрат по монтажным работам в 2007 году в сумме 49 800 руб.

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что в 2007 году Банком были заключены гражданско-правовые договоры с физическими лицами на осуществление работ по монтажу кондиционера, монтажу электропроводки, монтажу системы контроля доступа. Общая сумма выплат по договорам составила 49 800 руб. 

Расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы предусмотрено главой 25 НК РФ.

В частности, пунктом 21 статьи 255 НК РФ определено, что к расходам на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль относятся расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями.

По смыслу пункта 1 статьи 252 НК РФ уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на предусмотренные главой 25 НК РФ расходы обязательно.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации под основными средствами в целях главы 25 Кодекса понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

В свою очередь, определение первоначальной стоимости основного средства в порядке статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо в целях формирования стоимости амортизируемого имущества, затраты по приобретению или созданию которого законодатель квалифицирует как расходы, связанные с производством и реализацией, погашаемые путем начисления амортизации (подпункт 3 пункта 2 статьи 253 Кодекса).

Таким образом, для указанных видов расходов предусмотрен различный режим учета их в целях уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (статья 259 и подпункт 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ).

С учетом изложенного суд правильно указал, что для спорных расходов установлен особый порядок учета в целях исчисления налога на прибыль. Те расходы, для учета которых в целях исчисления налогооблагаемой прибыли установлен особый порядок, в первоначальную стоимость объекта основных средств не включаются.

Учитывая, что расходы по оплате стоимости монтажных работ, выполненных в соответствии с условиями гражданско-правовых договоров от 22.01.2007, от 27.08.2007 и от 11.10.2007 и подтвержденных актами сдачи-приемки работ, связаны с коммерческой деятельностью Банка и документально подтверждены, суд пришел к правомерному выводу о том, что указанная сумма в размере 49 800 руб. обоснованно списана Банком на расходы в 2007 году.

Довод налогового органа о необходимости включения указанных расходов в первоначальную стоимость объекта основных средств и списания на расходы только через амортизационные отчисления, поскольку вышеперечисленные работы осуществлены в связи с монтажом основных средств, отклоняется апелляционным судом, поскольку налоговым органом не представлено доказательств того, что поименованные в спорных договорах объекты соответствовали всем условиям, предусмотренным статьей 256 НК РФ, для их признания в качестве объектов основных средств.

 В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

При этом не все расходы, связанные с приобретением, сооружением, изготовлением, доставкой и доведением до состояния, в котором основное средство пригодно для использования, должны увеличивать первоначальную стоимость основного средства, даже если они непосредственно его касаются.

В силу принципа определенности налогового законодательства, предусмотренного пунктом 6 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимо руководствоваться буквальным значением абзаца 2 пункта 1 статьи 257 Кодекса, а именно принципом возможности создания основного средства, его приобретения, доведения до состояния, пригодного к эксплуатации, без соответствующих расходов.

В рассматриваемом случае расходы, поименованные как монтаж, соответственно кондиционера, системы электропроводки и системы контроля, являются необходимыми вспомогательными, но не основными расходами, позволяющими учитывать их в составе стоимости соответствующего основного средства.

Апелляционная коллегия отмечает, что определение первоначальной стоимости объекта как суммы затрат, связанных с приобретением основного средства, являющихся необходимыми для самого налогоплательщика, в отличие от необходимых для использования и функционирования самого основного средства, будет противоречить принципу равенства налогообложения, так как будет допускать возможность различного применения налогоплательщиками положений статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации, что приведет к различному результату формирования первоначальной стоимости, и, как следствие, к различному режиму учета одних и тех же видов расходов налогоплательщиков в целях налогообложения налогом на прибыль.

Более того, налоговый орган не отразил в оспариваемом решении и не представил суду доказательств, какие именно, по его мнению, основные средства требовали увеличения своей стоимости.

Исходя из изложенного, апелляционный суд считает, что судом первой инстанции правомерно признано недействительным решение налогового органа № 126 от 26.03.2010 в части доначисления Банку налога на прибыль в сумме 68 377 руб. (56 425 руб. + 11 952 руб.), поскольку понесенные налогоплательщиком затраты, включенные в состав расходов проверяемых периодов, являются документально подтвержденными, экономически обоснованными, и в силу закона могли быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль в проверяемых периодах.  

Согласно статье 75 НК РФ в  случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом выводов суда о необоснованности доначисления налогоплательщику налога на прибыль в сумме 68 377 руб., в рассматриваемом случае у налогового органа не имелось оснований для начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 1377 руб.

В соответствии со статьей 106 НК РФ лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 НК РФ, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).

Статьей 108 НК РФ