Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2011 по делу n А14-9356/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, разъяснивший в Постановлении от 12.10.2006 № 53 исходя из презумпции добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности – достоверны.

Оценив представленные налоговым органом доказательства (показания главного бухгалтера и электронное письмо) в порядке статьи 71 АПК РФ апелляционный суд не может признать их достоверными и достаточными доказательствами несоответствия хозяйственных операций Общества с ЗАО «Родина», подтвержденных представленными в дело надлежаще оформленными гражданско-правовыми и бухгалтерскими документами.

Также судом отклоняется довод апеллянта о корректировке Обществом выручки от сельскохозяйственной и несельскохозяйственной деятельности с целью подтверждения своего права для льготного налогообложения непосредственно во время проведения выездной налоговой проверки после сдачи отчета и налоговых деклараций за 2008 год.

Сами по себе факты корректировки Обществом своих налоговых обязательств соответствуют соответствующим правам налогоплательщиков, предусмотренным Налоговым кодексом РФ (ст. 21, 81 НК РФ).

Судебной коллегией отклоняется как надлежаще не доказанная ссылка Инспекции на фиктивность отдельных документов Общества, оформляющих хозяйственные операции с ЗАО «Родина». Суд отмечает, что с заявления о фальсификации доказательств в порядке, предусмотренном ст. 161 АПК РФ, налоговый орган к суду не обращался. При этом указание на фиктивность документов, не обоснованная достаточными доказательствами, не возлагает на суд обязанности соответствующего участника арбитражного процесса по доказыванию.

Довод налогового органа, что право собственности на товар не переходило, поскольку не производилась фактическая передача товара, подлежит отклонению, так как согласно абз. 2 п. 1 ст. 458 Гражданского кодекса РФ обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной, в том числе в момент предоставления товара в распоряжение покупателя в месте нахождения товара. Подписанием товарной накладной № 231 от 23.12.2008 ЗАО «Родина» подтвердило факт перехода права собственности на товар.

Также суд отмечает, что установленный Инспекцией факт осуществления Обществом расходов по хранению, транспортировке, приемке, подработке проданной зернопродукции, не может свидетельствовать об отсутствии факта реализации, а вопрос о правомерности учета при налогообложении прибыли таких расходов налоговым органом при проверке не рассматривался.

Согласно п.1.2 оспариваемого решения налоговым органом сделан вывод о занижении Обществом выручки от оказания услуг по хранению сельхозпродукции сторонней организации на 2 635 932 руб. Указанные обстоятельства, по мнению налогового ор­гана, также привели к искажению доли выручки от реализации Обществом собственной сельхозпро­дукции в общем объеме выручки Общества.

В соответствии с п.1 ст.39, ст.249, 271 НК РФ реализацией при­знается возмездная передача права собственности на товар иному лицу. При этом доходом от реализации является выручка от реализации товаров. Доход признается в том отчетном перио­де, в котором он имел место, то есть когда произошла реализация товаров, независимо от фак­тической оплаты реализованного товара.

Судом первой инстанции установлено, что ООО «ЮНИ» оказывало ЗАО «Родина» услуги по хранению сельскохозяйственной продукции по договору № R 26-1/07 от 04.07.2008.

Дополнительным соглашением № 1 от 30.12.2008 к вышеуказанному договору стороны изменили стоимость услуг по хранению и распространили его действие на отношения, возникшие до его подписания, т.е. с июля 2008 года.

В материалах дела имеются пояснения сторон договора, акты сверки, счета-фактуры, акты передачи товара на хранение, сводный расчет переданного на хранение товара и стоимость хранения.

Судом установлено, что представленные документы свидетельствуют, что стоимость услуг по хранению определялась исходя из цены, установленной дополнительным соглашением.

Согласно ст.421, п.2 ст.425 ГК РФ стороны свободны в заключении договора. Условия до­говора определяются по усмотрению сторон. При этом стороны вправе установить, что условия договора или дополнительного соглашения применяются к отношениям, возникшим ранее.

Судом верно отмечено, что налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выражен­ной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль также не призван проверять эко­номическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской дея­тельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Приведенная позиция арбитражного суда находит свое подтверждение в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 18.03.2008 № 14616/07.

При этом Инспекция не оспаривает реальный характер услуг по хранению, оказанных Обществом.

Положения статьи 40 НК РФ налоговым органом не применялись.

В силу изложенного суд первой инстанции пришел к верному выводу, что сам по себе факт подписания Дополнительного соглашения № 1 не обосновывает вывод Инспекции о занижении Обществом выручки от реализации услуг по хранению сельхозпродукции на 2 635 932 руб.

Еще одним обоснованием неверного исчисления показателей выручки от реализации Обществом собст­венной сельхозпродукции в общем объеме выручки (в целях определения процентного соотношения) послужил вывод налогового органа о занижении Обществом выручки от оказания услуг сторонней организации по прове­дению сельхозработ на 27 416 079 руб. за 3-4 квартал 2008 года (п.1.3 оспариваемого решения).

По результатам проверки инспекцией установлено, что в 2008 году ООО «ЮНИ» для СПК «Победа» выполняло работы по культивации и вспашке земли, внесению удобрений под подсолнечник, по посеву подсолнечника и кукурузы, уборке тритикале, овса и пшеницы, что подтверждается соответствующими актами о выполнении и приемке работ. Стоимость реализованных работ для СПК «Победа» в общей сумме 57 846 070 руб. отражена Обществом в регистрах бухгалтерского и налогового учета.

По мнению налогового органа, Общество должно было отразить в составе выручки еще дополнительно и сумму в размере 27 416 079 руб., что обосновано установленным фактом наличия учетных листов трактористов-машинистов и путевых листов тракторов по участку № 9 за июнь-ноябрь 2008 года (период, когда Обществом не отражен доход от реализации СПК «Победа» работ). Сумму заниженной выручки налоговый орган определил, исходя из объемов, указанных в учетных листах тракториста-машиниста, и цены работ, установленной договорами на иные виды работ, выручка по которым учтена Обществом, а также на основании калькуляции расчета цены для СПК «Победа».

Признавая данный вывод необоснованным суд исходил из положений п.1 ст.39, ст.249, 271 НК РФ, а также ст.9 Федерального закона РФ «О бухгалтерском учете». Согласно системному толкованию указанных законоположений налоговая база по налогу на при­быль должна формироваться организацией в соответствии с данными первичных учетных до­кументах, отражающих объемы и стоимость работ, выполненных организацией. При этом пер­вичные учетные документы должны быть оформлены в соответствии с требованиями дейст­вующего законодательства, в том числе, первичные учетные документы должны быть подписаны уполномоченными лицами. В ином случае указанные документы не могут служить основанием для формирования выручки организации за реализованные товары (работы, услуги). Кроме того, первичные документы должны отражать реально выполненные объемы работ.

Оценив представленные в материалы дела документы, суд сделал верный вывод, что для признания дохода в том периоде, который определила Инспекция, ею не доказан факт передачи работ, а учетные листы такой факт подтверждать не могут.

Также не представлено доказательств получение Обществом оплаты за указанные в поименованных документах работы.

Судом также учтено, что действующим налоговым законодательством избранный налоговым органом способ определения выручки не предусмотрен. Принципы определения цены товаров, работ или услуг установлены статьями 424 ГК РФ и 40 НК РФ. Для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Налоговый орган не представил доказательств согласования цены и передачи Обществом результатов работ СПК «Победа».

Апелляционный суд выводы суда поддерживает.

Согласно статье 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Статьей 711 ГК РФ установлено, что если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно. В соответствии со статьей 720 ГК РФ заказчик обязан в сроки и в порядке, которые предусмотрены договором подряда, с участием подрядчика осмотреть и принять выполненную работу (ее результат), а при обнаружении отступлений от договора, ухудшающих результат работы, или иных недостатков в работе немедленно заявить об этом подрядчику.

Материалами дела не доказано согласование СПК «Победа» выполнение в его пользу каких-либо работ в спорный период.

При этом утверждение налогового органа о том, что спорные работы выполнялись Обществом на землях СПК «Победа» опровергается информацией Межрайонной ИФНС России № 3 по Ростовской области, представленной в письме от 23.06.2010 № 13-35 на запрос Инспекции исх. № 10-40/09493@ от 21.06.2010, согласно которой СПК «Победа» в 2008 году в собственности земельных участков не имело.

В силу ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг). Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги).

Пунктом 1 ст. 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров (работ, услуг) признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Факт выполнения работ и принятия заказчиком результата работ Инспекцией не доказан, в силу чего суд первой инстанции сделал правильный вывод об отсутствии у налогового орган правовых оснований для вменения Обществу дополнительно полученного дохода от реализации работ исходя из определения суммы выручки расчетным путем.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации № 32н от 06.05.1999, выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий: организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом; сумма выручки может быть определена; имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива; право собственности (владения, пользования, распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана); расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств или иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

В рассматриваемом случае в указанный налоговым органом период (3 и 4 кварталы 2008 года) никакие работы СПК «Победа» сданы не были, указанные работы заказчиком оплачены не были. При этом для отражения работ по договору подряда первичным бухгалтерским документом служит акт приемки выполненных работ, а для акта приемки выполненных работ событием является сдача-приемка выполненных работ, и, соответственно, датой события будет дата приемки выполненных работ, а не дата их фактического выполнения.

В силу изложенного, вывод Инспекции о занижении Обществом выручки от выполнения сельхозработ для сторонней организации на 27 416 079 руб. за 3, 4 квартал 2008 года является необоснованным. Не могут быть оценены в качестве надлежащих доказательств спорного обстоятельства ссылки Инспекции на: договор совместной деятельности, заключенный с СПК «Победа» от 01.06.2008 (Инспекция не доказала его исполнение сторонами); договор контрактации б/н от 09.01.2008 (факт создания Обществом производственного участка и принятие на работу в ООО «ЮНИ» бывших работников СПК «Победа» не свидетельствует об оказании спорных работ); списание Обществом в состав расходов средств химической защиты; факт выставления СПК «Победа» счета за питание работников Общества.

Исходя из установленных в ходе судебного разбирательства обстоятельств, проверив рас­чет выручки, а также доли выручки Общества от реализации собственной сельхозпродукции в общем объеме выручки, суд первой инстанции пришел к выводу, что доля выручки Общества от реализации собст­венной сельхозпродукции в общем объеме выручки составляет более 70%.

В силу чего, суд пришел к выводу, что налогоплательщик имеет право на приме­нение ставки налога на прибыль в размере 0% в отношении доходов от деятельности, связанной с реализацией собственной сельхозпродукции.

При проверке правильности учета Обществом в целях налогообложения прибыли расходов, налоговым органом сделан вывод о завышении Обществом расходов по деятельности, облагаемой в общеуста­новленном порядке, на 19 000 000 руб. (п.1.7 оспариваемого решения).

Данный вывод обоснован Инспекцией в решении исключительно ссылками на показатели реги­стров расходов и оборотных ведомостей Общества, в которых, по мнению налогового органа, расходы необоснованно увеличены на указанную выше сумму.

При этом судом установлено, что в обоснование данного довода налоговый