Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.12.2012 по делу n А14-142/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

осуществляется по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы) (пункт 13 статьи 40 Налогового кодекса).

На основании статьи 249 Налогового кодекса в целях налогообложения налогом на прибыль доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав, определяемая исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьями 271 или 273 Налогового кодекса, то есть, по моменту отгрузки товара (работ, услуг) или по моменту их оплаты.

Согласно статье 250 Налогового кодекса  к внереализационным доходам относятся доходы, не указанные в статье 249 Кодекса, в том числе, внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 Кодекса (подпункт 8 пункта 1 статьи 250 Кодекса).

В пункте 2 статьи 248 Кодекса установлено, что для целей главы 25 Кодекса имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Из приведенных норм следует, что включению в доходы в целях налогообложения подлежат все поступления налогоплательщику за реализованные им товары (работы, услуги), а также безвозмездные поступления,  за исключением поступлений, особо упомянутых в главе 25 Налогового кодекса.

В частности, в статье 251 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период), приведен перечень доходов, не учитываемых при определении базы, облагаемой налогом на прибыль, к которым относятся, в том числе,  доходы в виде имущества, полученного государственными и муниципальными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней (подпункт 8 пункта 1 статьи 251 Кодекса); доходы виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, к которому, в том числе, относятся бюджетные ассигнования, выделяемые бюджетным учреждениям, а также субсидии, выделяемые  автономным учреждениям (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса); доходы в виде использованных по целевому назначению поступлений от собственников созданным ими учреждениям (подпункт 7 пункта 2 статьи 251 Кодекса).

Как следует из оспариваемого решения, одним из оснований для доначисления  налогоплательщику налога на прибыль организаций  послужил вывод инспекции о том, что учреждение, в нарушение статьи 250 Налогового кодекса, не включило в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций бюджетные ассигнования, выделенные по решениям Воронежской городской Думы от 16.03.2007 № 42-11 «О бюджете городского округа г. Воронежа на 2007 год» и от 26.03.2008 № 61-11 «О бюджете городского округа г. Воронежа на 2008 год» в качестве компенсации выпадающих доходов организациям, представляющим населению услуги теплоснабжения и водоотведения по тарифам, не обеспечивающим возмещение издержек: за 2007 год  - 60 744 тыс. руб. по теплоснабжению и 3 559 тыс. руб. по водоотведению; за 2008 год – 44 596 тыс. руб.по теплоснабжению и 2 086 тыс. руб. по водоотведению (пункт 1.1. решения).

В ходе проверки налоговым органом получено письмо финансово-казначейского отдела Ленинского района г. Воронежа департамента финансово-бюджетной политики администрации городского округа город Воронеж  от 18.11.2010 № 10-09-73, которым подтвержден факт выделения  казенному учреждению «Рай ДЕЗ ЖКХ Ленинского района» по решениям Воронежской городской Думы от 16.03.2007 № 42-11 «О бюджете городского округа г. Воронежа на 2007 год», 26.03.2008 №61-11 «О бюджете городского округа г. Воронежа на 2008»  в качестве компенсации выпадающих доходов организациям, представляющим населению услуги теплоснабжения и водоотведения по тарифам, не обеспечивающим возмещение издержек,  бюджетных ассигнований: за 2007 год – 60 744 тыс. руб. (теплоснабжение), 3 559 тыс. руб. (водоотведение); за 2008 год  – 44 596 тыс. руб. (теплоснабжение), 2 086 тыс. руб. (водоотведение).

На основании данного письма и документации первичного учета налоговый орган пришел к выводу о том, что учреждением в составе доходов необоснованно не отражены указанные поступления.

По мнению инспекции, полученные компенсации по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за оказанные услуги, так как эти средства не подлежат отдельному учету, не предназначены для расходования на строго определенные цели, а могут использоваться получателем по своему усмотрению.

Занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций определено налоговым органом по указанному основанию  в сумме 110 985 тыс. руб., в том числе, за 2007 год -  64 303 тыс.  руб., за 2008 год - 46 682 тыс.  руб.

Отклоняя указанные доводы инспекции, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Согласно части 1 статьи 6 Федерального закона от 26.12.2005 № 184-ФЗ (далее – Федеральный закон от 26.12.2005 № 184-ФЗ, Закон № 184-ФЗ)  «О внесении изменений в Федеральный закон «Об основах регулирования тарифов организаций коммунального комплекса» и некоторые законодательные акты Российской Федерации» размер платы граждан за коммунальные услуги, предусмотренный статьей  157 Жилищного кодекса Российской Федерации, должен соответствовать предельным минимальным и (или) максимальным индексам, установленным согласно настоящей статье.

При этом частью  2 названной статьи Закона № 184-ФЗ (в редакции, действовавшей в спорный период) предусматривалось, что предельные индексы изменения размера платы граждан за жилое помещение и размера платы граждан за коммунальные услуги устанавливаются органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации по муниципальным образованиям с учетом соотношения платы граждан за жилое помещение и коммунальные услуги и затрат на содержание и ремонт жилья и затрат на оказание коммунальных услуг.

В силу части 3 статьи 6 Федерального закона от 26.12.2005 № 184-ФЗ предельные индексы изменения размера платы граждан за коммунальные услуги устанавливаются не позднее установления предельных индексов, предусмотренных законодательством Российской Федерации об основах регулирования тарифов организаций коммунального комплекса, предельных уровней тарифов на электрическую и тепловую энергию, предусмотренных Федеральным законом от 14.04.1995  № 41-ФЗ «О государственном регулировании тарифов на электрическую  и тепловую энергию в Российской Федерации» (далее – Федеральный закон от 14.04.1995 № 41-ФЗ, Закон № 41-ФЗ), действовавшим в  рассматриваемый период.

Приказами Федеральной службы по тарифам от 11.08.2006 № 179-э/1 и от 11.04.2007 № 68-э/5 были установлены предельные индексы роста платы граждан за коммунальные услуги для Воронежской области в размере соответственно на 2007 год -118 %, на 2008 год - 120 %.

Решением  главного управления по государственному регулированию тарифов Воронежской области от 24.11.2006 № 30/2 предельный индекс изменения размера платы граждан за коммунальные услуги для городского округа город Воронеж установлен на 2007 год в размере  118,0 %, а  приказом главного управления по государственному регулированию тарифов Воронежской области от 23.08.2007 № 19/8 по муниципальным образованиям Воронежской области на 2008 год установлен предельный индекс изменения размера платы за коммунальные услуги в размере  120 %.

В силу разъяснений, содержащихся в пункте 4.2 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 29.03.2011 № 2-п регулирование цен (тарифов)  в сфере теплоснабжения осуществляется федеральным законодателем в соответствии с принципами обеспечения доступности тепловой энергии, экономической обоснованности доходности и расходов теплоснабжающих организаций на производство и передачу тепловой энергии, для реализации которых используется специальный правовой инструментарий, призванный поддерживать баланс экономических интересов теплоснабжающих организаций и интересов потребителей. В этих целях предусматривается установление предельных (минимального и (или) максимального) уровней тарифов на тепловую энергию, поставляемую теплоснабжающими организациями потребителям, и закрепление в качестве общего требования соответствия утверждаемого для потребителей тарифа на тепловую энергию его предельному уровню (пункт 4 части 2 статьи 7, пункты 2 и 4 части 1 статьи 8, части 7 и 8 статьи 10 Федерального закона от  27.07.2010 № 190-ФЗ «О теплоснабжении», соответственно - абзац тридцатый части первой статьи 5, абзацы четвертый и пятый части первой статьи 6 Федерального закона Федеральный закон от 14.04.1995 № 41-ФЗ «О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации»).

Применение указанных мер в рамках тарифного регулирования предполагает возникновение разницы между утвержденным тарифом для потребителей и экономически обоснованным тарифом, отражающим  реальные затраты теплоснабжающей организации на производство тепловой энергии, и, соответственно, предопределяет необходимость возмещения в таких случаях теплоснабжающей организации понесенных ею экономических потерь.

Таким образом,  действовавший в  проверенный налоговым органом период порядок государственного регулирование цен на  тепловую и электрическую энергию  создавал условия, при которых у  ресурсоснабжающих организаций – производителей тепловой  энергии при  реализации ими  тепловой энергии  возникали убытки в  виде межтарифной разницы.

Согласно представленному в материалы дела уставу учреждения (в редакции, действовавшей в проверяемый период) предметом деятельности учреждения  является заключение договоров со специализированными ремонтно-эксплуатационными предприятиями на текущее содержание и эксплуатацию жилого и встроенного нежилого фонда.

В рамках своей уставной деятельности учреждением заключались договоры с ресурсоснабжающими организациями и на основании заключенных договоров производилась оплата ресурсоснабжающим организациям услуг по теплоснабжению и водоотведению с использованием услуг единого расчетно-кассового центра, на счета которого поступала плата за коммунальные услуги от потребителей - населения.

При этом в части  суммы, приходящейся на  утвержденный регулируемый тариф, оплата производилась за счет денежных средств, поступающих от населения, в части межтарифной разницы – за счет средств, поступающих из бюджета.

В материалах дела имеются договоры энергоснабжения, заключенные учреждением с ресурсоснабжающими организациями, а именно: с обществом с ограниченной ответственностью «ТГК-4» - договор от 20.01.2006, с обществом с ограниченной ответственностью «Новогор-Воронеж» - договор от 10.01.2007 № 24, с обществом с ограниченной ответственностью  «Теплостанция» - договор от 20.01.2006 № 82, с  федеральным государственным унитарным предприятием «ВМЗ» - договор от 20.01.2006 № 1982, с обществом с ограниченной ответственностью фирма «Одежда» -  договор от 20.01.2006 № 472, с обществом с ограниченной ответственностью «Комбинат мясной «Воронежский» - договор от 20.01.2006, с обществом с ограниченной ответственностью  «Воронежский птицекомбинат» - договор от 20.01.2006 № 227, с обществом с ограниченной ответственностью  «Воронежтеплоэнерго-Сервис» - договор от 20.01.2006 № 288 ЖГ-002, с госпиталем  в/ч 74002 - от 20.01.2006 № 472, с обществом с ограниченной ответственностью  фирма «ТЭНЭЛКО» - договор  от 20.01.2006 № ЖГ-017/Б/4, с обществом с ограниченной ответственностью  «СИТЭП» - договор от 20.01.2006, с обществом с ограниченной ответственностью  «Автоколонна № 1149» - договор от 23.09.2002, с обществом с ограниченной ответственностью  «Воронежтеплосеть» -  договор от 10.01.2006 № 24/1, с обществом с ограниченной ответственностью  «Жилищник» - договор от 15.10.2005 № 21/01, с обществом с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоснаб» - договор от 01.09.2006 № ЖГ-003, с муниципальным унитарным предприятием  «Воронежтеплосеть» - договор от 10.01.2006 № 24/1.

Перечисленные договоры  содержат условие об оплате оказанных услуг в части межтарифной разницы за счет бюджета муниципального образования городской округ  город Воронеж.

Также учреждением с обществом с ограниченной ответственностью  «Левобережные очистные сооружения» заключен договор от 28.12.2006 № 762, предметом которого явилось оказание услуг по приему, (сбросу), очистке и отведению сточных вод (очистке сточных вод), при этом по условиям договора оплата этой организации за оказанные услуги должна была производиться  частично за счет платежей населения, в остальной части (межтарифная разница)  - за счет средств бюджета города  Воронежа.

Кроме того, учреждением была оплачена задолженность по исполнительным листам на взыскание межтарифной разницы за фактически оказанные открытым акционерным обществом «Воронежсинтезкаучук», обществом с ограниченной ответственностью «Левобережные очистные сооружения», муниципальным унитарным предприятием «Водоканал Воронежа» услуги по отведению и очистке сточных вод, что подтверждается представленными в материалы дела письмами учреждения и финансово-казначейского отдела Ленинского района г. Воронежа финансово-казначейского управления городского округа город Воронеж, платежными поручениями и выписками из лицевого счета.

Оплата межтарифной разницы всем названным контрагентам была произведена за счет средств соответствующих компенсаций, поступивших учреждению из бюджета муниципального образования городской округ  город Воронеж, о чем, в частности, свидетельствует письмо финансово-казначейского отдела Ленинского района г. Воронежа департамента финансово-бюджетной политики администрации городского округа город Воронеж Воронежской области от 18.11.2010 № 10-09-73.

Согласно письму финансово-казначейского отдела Ленинского района г. Воронежа департамента финансово-бюджетной политики администрации городского округа город Воронеж Воронежской области от 16.03.2011 № 1864/ДДБП,  с 01.01.2006 финансирование межтарифной разницы по коммунальным услугам осуществлялось через лицевой счет учреждения на расчетный счет поставщика услуг.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в рассматриваемой ситуации само учреждение не являлось поставщиком энергоресурсов,