Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.06.2013 по делу n А08-8259/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица.

Одновременно, п.8 ст. 94 предусмотрена возможность изъятия подлинников документов в порядке, предусмотренном указанной статьей, в случаях, если для проведения мероприятий налогового контроля недостаточно копий документов проверяемого лица и у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены.

Приведенные нормативные положения направлены на ограничение полномочий налогового органа по истребованию у налогоплательщиков документов и одновременное обеспечение прав последних при осуществлении налогового контроля.

В данном случае гарантией прав налогоплательщиков также является закрепленная в пп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ возможность не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие настоящему Кодексу или иным федеральным законам.

Вместе с тем, реализация своих прав, предоставленных налоговым законодательством в сфере осуществления налогового контроля, осуществляется налогоплательщиками самостоятельно, по своему усмотрению.

Поэтому добровольное представление налогоплательщиком в ходе проведения выездной налоговой проверки по требованию налогового органа подлинных документов для назначения  почерковедческой экспертизы, без оформления изъятия данных документов в порядке статьи 94 НК РФ, не может рассматриваться как незаконное получение налоговым органом данных документов.

 В отношении допущенных нарушений при проведении почерковедческой экспертизы, суд апелляционной инстанции учитывает, что экспертиза проводилась компетентным лицом в соответствии с положениями статьи 95 НК РФ. Инспекцией в установленном порядке вынесено постановление о назначении почерковедческой экспертизы №5 от 22.03.2012, с которым налогоплательщик ознакомлен и ему разъяснены его права, предусмотренные п. 7 ст. 95 НК РФ (что подтверждается протоколом № 5 от 22.03.2012), заключение оформлено в письменном виде с изложением используемых методик и образцов, замечаний относительно недостаточности исследуемого материала от эксперта не поступало.

В отношении возможности проведения экспертизы по электрофотографическим копиям документов, суд апелляционной инстанции исходит из того, что такая возможность следует из п. 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 66 от 20.12.2006 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе", где указано, что объектами экспертизы могут быть вещественные доказательства, документы, предметы, образцы для сравнительного исследования, а также материалы дела, по которому производится судебная экспертиза (статья 10 Закона об экспертной деятельности). Если объектом исследования является не сам документ, а содержащиеся в нем сведения, в распоряжение эксперта в силу положений части 6 ст. 71 АПК РФ и части 8 ст. 75 АПК РФ могут быть предоставлены надлежаще заверенные копии соответствующих документов.

Также  судом не усматривается, что эксперт (лицо, обладающее специальными знаниями в определенной области) заявлял о невозможности проведения экспертизы по копиям переданных ему документов, а также недостаточности сравнительного материала для проведения экспертизы.

Таким образом,  заключение почерковедческой экспертизы подлежит оценке наряду с другими представленными в материалы дела доказательствами.

Вместе с тем, вышеприведенные выводы не привели к принятию судом первой инстанции неправильного решения.

При этом апелляционный суд учитывает, что сделанные экспертом выводы о подписании документов ООО "Аврора», ООО "ИнтерТех" и ООО «ТехСтрой» не лицами, являющимися руководителями данных организаций, а иными неустановленными лицами, в отсутствие безусловных доказательств несовершения спорных хозяйственных операций, а также сведений, позволяющих  прийти к выводу о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать  о подписании со стороны контрагента  документов лицами, не имеющих соответствующих полномочий, не могут являться основанием для признания заявленной налоговой выгоды необоснованной.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет либо учтены соответствующие расходы для целей налогообложения прибыли, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Инспекцией в ходе проверки не было установлено обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности Общества. Следовательно, вывод о недостоверности первичных учетных документов, подписанных не лицами, являющимися по данным ЕГРЮЛ руководителями организаций-контрагентов, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания заявленной налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, при неопровержении Инспекцией представленных обществом доказательств, свидетельствующих о реальности совершенных им хозяйственных операций по возмездному приобретению услуг спорных контрагентов, и недоказанности того обстоятельства, что указанные операции в действительности не совершались, вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов, не влечет безусловного отказа в признании данных расходов для цели исчисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость.

 Приведенные выводы также подтверждаются позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09 по делу № А11-1066/2009.

На основании изложенного, ссылка налогового органа на экспертное заключение как на доказательство, подтверждающее ненадлежащее документальное оформление спорных расходов и влекущее безусловный отказ в получении заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды, правомерно отклонена судом первой инстанции.

 Также судом правомерно признаны несостоятельными доводы налогового органа о том, что контрагенты налогоплательщика не находятся по юридическому адресу, характер рассматриваемой сделки не соответствует основному виду деятельности рассматриваемых организаций, а из анализа движения денежных средств по расчетным счетам обществ не усматривается осуществление обычных общехозяйственных расходов (оплата коммунальных услуг, выплата арендных платежей и заработной платы).

Так, в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной, в частности, в Определении от 16.10.2003г.  № 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими конституционными положениями не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Как указано в  п. 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. № 53, факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Вместе с тем, являясь коммерческими организациями и обладая соответствующей правоспособностью, контрагенты заявителя вправе осуществлять любые виды деятельности, не запрещенные законом, при этом судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (Постановление Конституционного суда Российской Федерации от 24.02.04г. №3-П).

Отсутствие поставщика по адресу государственной регистрации само по себе не может являться обстоятельством, обосновывающим отсутствие реальных хозяйственных отношений по реализации товара, а также получение необоснованной налоговой выгоды. Налоговый кодекс Российской Федерации не связывает такое обстоятельство с правом налогоплательщика на применение вычетов по налогу на добавленную стоимость, уплаченному поставщикам.

При этом суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда области о том, что протоколы осмотра помещений от 13.01.2012 г. по месту нахождения ООО «ИнтерТех» и ООО «Аврора» (. Белгород, ул. Чапаева, 79А),  ООО «ТехСтрой» (г. Белгород, ул. Железнодорожная, 133), согласно которым общества по указанным адресам в момент осмотра не располагаются, не могут быть признаны допустимыми доказательствами и неправомерно положены в основу принятого налоговым органом решения о привлечении Общества к налоговой ответственности в силу положений п. 4 ст. 101 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 82 НК РФ осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), назван в качестве одной из форм налогового контроля.

Одновременно в  ст. 92 НК РФ  указано, что должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика (участника консолидированной группы налогоплательщиков), в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов.

Также на основании п. 2 ст. 91 НК РФ должностные лица налоговых органов, непосредственно проводящие налоговую проверку, могут производить осмотр используемых для осуществления предпринимательской деятельности территорий или помещения проверяемого лица либо осмотр объектов налогообложения для определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным проверяемым лицом.

Таким образом, положения специальных норм статей 91 и 92 НК РФ, регламентирующие соответствующие полномочия налоговых органов, прямо указывают на то, что осмотр территорий (помещений) налогоплательщика и доступ на территорию (в помещение) налогоплательщика возможен только в связи с проведением в отношении данного налогоплательщика выездной налоговой проверки.

Следовательно, в контексте действующего законодательного регулирования осмотр помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода (прибыли), не может рассматриваться в качестве самостоятельной формы налогового контроля и осуществляться вне рамок выездной налоговой проверки конкретного налогоплательщика.

В данном случае в оспариваемом решении Инспекции отсутствуют ссылки на то, что на дату составления протоколов от 13.01.2012 г. в отношении ООО Аврора», ООО «ИнтерТех» и ООО «ТехСтрой» проводилась выездная налоговая проверка, либо принималось решение о проведении такой проверки в порядке, установленном статьей 89 НК РФ.

Следовательно, у Инспекции отсутствовали законные основания для осмотра помещения контрагентов Общества в порядке статьи 92 НК РФ. В связи с этим протокол осмотра является документом, полученным с нарушением требований закона.

В силу пункта 4 статьи 101 НК РФ доказательства, полученные с нарушением требований НК РФ, не могут быть использованы при принятии решений  по  налоговым  проверкам.

В отношении довода налогового органа о том, что в представленных налогоплательщиком в подтверждение факта оказания контрагентами спорных услуг сменных рапортах работы автокранов указаны недостоверные сведения в части государственных регистрационных номеров, исходя из которых Инспекцией было установлено, что ряд транспортных средств являются легковыми автомобилями, автобусами, иными специализированными машинами (автоцистерна) либо не состоят на учете   в МОТОТРЭР УВД по Белгородской области, остальные транспортные средства принадлежат иным лицам, которые в хозяйственных отношениях с заявителем и его контрагентами не состояли, суд апелляционной инстанции руководствуется общими принципами  оценки недостоверности сведений в оформленных контрагентами налогоплательщиком документах.

В частности, в данном случае имеет значение факт доказанности отсутствия реальных хозяйственных операций по взаимоотношениям с данными контрагентами, а также данные, свидетельствующие об осведомленности самого налогоплательщика о допущенных контрагентами нарушениях.

Вместе с тем, как следует из показаний допрошенного судом первой инстанции директора Общества Фоменко А.П.,  сменные рапорты и иные документы были получены Обществом от контрагентов после фактического оказания услуг. Учет выполненных работ (оказанных услуг) вели мастера Общества, которые в ходе проведения мероприятий налогового контроля не опрашивались. Судом первой инстанции также правомерно дана критическая оценка показаниям  допрошенных в качестве свидетелей отдельных физических лиц, которым принадлежат автокраны с указанными номерами,  в силу возможной заинтересованности последних

Кроме того, в соответствии с Определениями Конституционного суда Российской Федерации от 16.11.2006 №467-О, 05.03.2009 №468-О-О при разрешении споров, касающихся выполнения обязанности по уплате налогов, арбитражные суды обязаны установить,     исследовать     и     оценить     всю     совокупность     имеющих     значение     для правильного разрешения дела обстоятельств - факт оплаты покупателем товаров (работ, услуг), действительные отношения продавца и покупателя, наличие иных, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.

При этом суд принимает во внимание, что факт оказания погрузочно-разгрузочных услуг автокранов, без которых невозможно осуществление монтажа металлоконструкций, подтвержден материалами дела. Спорные услуги приобретены Обществом в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности, соответствующей основному виду деятельности организации. Заявителем подтвержден факт оплаты спорных услуг, стоимость данных услуг учтена Обществом  при реализации заказчикам подрядных работ.

 Доказательств, свидетельствующих,   о   недобросовестности       действий  проверяемого налогоплательщика  или   создания