Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.01.2014 по делу n А48-2099/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действующего  применительно к периоду спорных выплат: январь - август 2012 года)  предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с ч. 2 ст. 9 указанного закона, первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

При этом также установлено, что документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1 утверждены  унифицированные формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, в частности, для расчета и выплаты заработной платы работникам организации применяются формы N Т-49 - расчетно-платежная ведомость, Т-51 - расчетная ведомость, Т-53 - платежная ведомость.

Начисление заработной платы (формы N Т-49 и N Т-51) производится на основании данных первичных документов по учету выработки, фактически отработанного времени и других документов. В графах "Начислено" проставляются суммы по видам оплат из фонда заработной платы, а также другие доходы в виде различных социальных и материальных благ, предоставленных работнику, оплаченных за счет прибыли организации и подлежащих включению в налоговую базу. Одновременно производится расчет всех удержаний из суммы заработной платы и определяется сумма, подлежащая выплате работнику.

На титульном листе платежной ведомости (форма N Т-53) указывается общая сумма, подлежащая выплате. Разрешение на выплату заработной платы подписывается руководителем организации или уполномоченным им на это лицом. В конце ведомости указываются суммы выплаченной и депонированной заработной платы.

В конце платежной ведомости после последней записи проводится итоговая строчка для проставления общей суммы ведомости. На выданную сумму заработной платы составляется расходный кассовый ордер (форма N КО-2), номер и дата которого проставляются на последней странице платежной ведомости.

Вместе с тем, как усматривается из представленных в материалы дела платежных ведомостей, несмотря на то, что в качестве наименования организации, производившей выплату денежных средств, в указанных платежных ведомостях указано   ООО «Виннер», данные ведомости не содержат подписей руководителя   и главного бухгалтера организации, подтверждающих  разрешение на выплату заработной платы за счет денежных средств Общества.

При этом наличие в отдельных ведомостях подписей генерального директора Общества Носова С.М. и главного бухгалтера Чернышовой Т.А. за получение ими денежных средств в графе "подпись в получении денег" не может свидетельствовать о надлежащем оформлении указанных документов ООО «Виннер» применительно к требованию о подписании платежных ведомостей  уполномоченными должностными лицами организации.

 Таким образом, поскольку представленные платежные ведомости не соответствуют требованиям, предъявляемым действовавшим в спорный период законодательством к оформлению первичных учетных документов, данные ведомости не могут являться достоверным доказательством совершения ООО «Виннер» спорных хозяйственных операций по выплате заработной платы указанным в них лицам в размере, превышающим подтвержденные Обществом сведения о заработной плате своих работников, за счет денежных средств Общества.

Также исследование судом представленных платежных ведомостей показало, что в ряде случаев подписи работников о получении причитающихся им сумм отсутствуют (например, т.1, л.д.65-66, 75, 117-120, т.2, л.д.9, 70-73, 85, 118-119). По расчетам заявителя, сумма денежных средств,  применительно к которой графа "подпись в получении денег"  содержит подписи получателей денежных средств, составляет 30 647 192 руб., тогда как расчет оспариваемых доначислений произведен Инспекцией из общей суммы указанных в ведомостях выплат в размере 31 617 957 руб.

Кроме того, судом учтено, что из числа 322 лиц, указанных в спорных ведомостях, в трудовых отношениях с Обществом находятся 279 человек (что подтверждается представленными сведениями по форме 2-НДФЛ).

Данные обстоятельства в оспариваемом решении оценки не получили, тогда как по смыслу п.8 ст.101 НК РФ реальная обязанность налогового агента по удержанию и перечислению налога должна быть установлена налоговым органом со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства вменяемого Обществу нарушения.

Обосновывая правомерность оспариваемых заявителем доначислений, Инспекция также ссылается показания допрошенных в качестве свидетелей работников Общества (16 человек, включая главного бухгалтера Чернышову Т.А.), а также показания Носова С.М. (являвшегося генеральным директором Общества в период  с 01.01.2010 по 22.08.2012).

Вместе с тем, из пояснений Носова С.М., являвшегося генеральным директором Общества в период  с 01.01.2010 по 22.08.2012, а также главного бухгалтера Чернышовой Т.А., следует, что денежные средства, указанные в платежных ведомостях в размерах, превышающих суммы официально начисленных выплат в пользу работников Общества, были   переданы учредителем общества – Хукеяном О.Э. в целях   удержания работников Общества от увольнения. Факт осуществления спорных выплат за счет иных источников (денежных средств «из Москвы») также нашел отражение в свидетельских показаниях работников Общества (Камшиловой Н.Н.. Подколзина М.И., Верижникова Ю.С.. Войновой И.В.).

Вместе с тем, как пояснили представители Инспекции, дополнительные мероприятия налогового контроля в отношении учредителя Общества – Хукеяна О.Э. налоговым органом не проводились.

Также исследование протоколов допросов (т.3, л.д.1-40, 57-76) Якуниной Е.А.,    Подколзина   М.И.,    Климова   А.А.,    Васильева    В.В.,    Шепелевой    Т.С.,  Буровина А.Ф., Камшиловой Н.Н., Кузовковой Н.В., Полянцева А.А., Мухина А.Б., Захарчева А.А., Тарасовой М.М., Верижникова Ю.С., Шубина С.Н., Войновой Н.В., а также письменных пояснений налогового органа от 20.01.2014 г., представленных суду апелляционной инстанции показало, что перечисленные работники Общества подтверждают факт получения зарплаты и премий в январе-августе 2012г., указывая, что все выплаты получали по одной ведомости, при этом сумма премий названа только Шубиным С.Н. и Климовым А.А. в приблизительном размере – 2-3 тыс. руб. и 3-5 тыс.руб. соответственно, остальные допрошенные лица каких-либо цифр не называли.

При этом, из показаний Шубина С.Н. (протокол допроса от 25.02.1013 г.) следует, что его заработная плата в должности плотника составляет 5200 руб., премии выдавались от 2 до 3 тысяч рублей, расписывался в одной ведомости один раз и за зарплату и за премию.

Согласно справки о доходах №254 от 5.04.2013 в 2012 г. он получил доход в следующих суммах: за январь, февраль и март по 4700 руб., за апрель 4229,79 руб., за май – 4700 руб., за июнь – 4986,13 руб., за июль-декабрь – по 6000 руб..

В ведомости из папки «з/плата неофиц. (ведом.)» Шубиным С.Н. за январь получено 15000 руб., за февраль 15620 руб., за март 14870 руб., за апрель 12160 руб., за май 12000 руб., за июнь 16290 руб., за июль 23750 руб., за август 22040 руб..

Разница между суммами согласно справки о доходах и суммой указанной в ведомости превышает 2-3 тыс., о которых в своих показания говорит Шубин С.Н..

Действительный размер дохода налоговым органом при допросе Шубина С.Н. не выяснялся.

Из показаний Климова А.А. (протокол допроса от 25.02.1013 г.) следует, что его заработная плата в должности механизатора составляет 6000 руб., фактически он получает заработную плату в размере 5200 руб. и премии от 3000 до 5000 руб., расписывался в одной ведомости 1 раз в месяц за получение зарплаты и премии.

Согласно справки о доходах №19 от 31.03.2013 в 2012 г. он получил доход в следующих суммах: за январь, февраль, март и апрель доход отсутствует, за май – 3357 руб., за июнь – 4700 руб., за июль, август, сентябрь, декабрь – по 6000 руб., за ноябрь – 5831,64 руб..

В ведомости из папки «з/плата неофиц. (ведом.)» Климовым А.А. за январь-апрель выплат нет, за май получено 33870 руб., за июнь 3300 руб., за июль 51850 руб., за август 40500 руб..

Разница между суммами согласно справки о доходах и суммой указанной в ведомости за май, июль, август превышает 3-5 тыс., о которых в своих показания говорит Климов А.А., за июнь, напротив, выплата менее должностного оклада.

Действительный размер дохода налоговым органом при допросе Климова А.А. также не выяснялся.

Также судом учтено, что из 322 лиц, указанных в качестве получателей денежных средств в  платежных  ведомостях, допрос произведен лишь в отношении 17 человек (работников Общества), включая генерального директора и главного бухгалтера Общества.

При указанных обстоятельствах, учитывая, что изъятые налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки платежные ведомости сами по себе не могут являться достоверным доказательством совершения ООО «Виннер» спорных хозяйственных, поскольку не соответствуют требованиям, предъявляемым действовавшим в спорный период законодательством к оформлению первичных учетных документов, размер выплаченного дохода в отношении каждого работника налоговым органом не выяснялся, исходя из свидетельских показаний допрошенных работников Общества не представляется возможным достоверно установить размер  выплаченного им  дохода, и тем более размер дохода, выплаченного иным (не допрошенным) работникам.

Так же налоговым органом не установлен источник произведенных на основании спорных платежных ведомостей выплат.

В соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности; каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Таким образом, из представленных налоговым органом доказательств не представляется возможным достоверно установить факт выплаты ООО «Винер» спорных сумм дохода в размере, указанном в представленных платежных ведомостях.

Также судом учтено, что обязанность по перечислению (уплате) в бюджет налога возникает у налогового агента только после фактического удержания налога из средств, выплачиваемых налогоплательщикам.  Соответственно, налоговые органы вправе взыскать с налогового агента сумму налога лишь в том случае, когда налоговый агент удержал, но не перечислил в бюджет сумму удержанного налога.

Вместе с тем, в обоснование утверждения о фактическом удержании Обществом спорных сумм НДФЛ исходя из всей суммы доходов, выплаченных на основании платежных ведомостей «неофициальной» зарплаты, Инспекция ссылается лишь на показания  главного бухгалтера Общества Чернышовой Т.А. Однако, как следует из показаний Чернышовой Т.А., в протоколе допроса от 25.02.2013 она пояснила, что НДФЛ удерживался Обществом только применительно к выплате официально начисленной заработной платы; «неофициальная» часть заработной платы выплачивалась не за счет средств Общества, а за счет средств учредителя Общества (т.3 л.д.43).

Таким образом, в материалах дела отсутствуют как доказательства того, что именно ООО «Винер» являлось источником выплаты спорного дохода указанным в платежных ведомостях лицам в размере, превышающим размер начисленной Обществом и выплаченной в соответствии со справками 2-НДФЛ заработной платы работникам (279 человек), так и доказательства удержания Обществом при осуществлении спорных выплат сумм НДФЛ, которые не были в установленном порядке перечислены в бюджет.  

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недоказанности Инспекцией обстоятельств, послуживших основанием для доначисления Обществу оспариваемым решением №10 от 29.03.2013 налога на доходы физических лиц в сумме         3535757 руб., начисления пени в сумме 274 051 руб. 60 коп. и привлечения к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ в виде штрафа в размере 750027 руб., а также взыскания указанных сумм на основании направленного в адрес заявителя требования №107 от 28.05.2013, в результате чего, данные ненормативные правовые акты налогового органа  правомерно признаны недействительными в данной части.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенной значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования, имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка с учетом указаний суда кассационной инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта. 

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение Арбитражного суда Орловской области  от 21.10.2013 по делу № А48-2099/2013 следует оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Орловской области– без удовлетворения.

Учитывая, что в силу ст.333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, вопрос о распределении судебных расходов за рассмотрение апелляционной жалобы Инспекции судом апелляционной инстанции не решается.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

                                                   ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Орловской области  от 21.10.2013 по делу № А48-2099/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Орловской области– без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

             Председательствующий судья:                                В.А. Скрынников

            Судьи:                                                                          Т.Л. Михайлова

Н.А. Ольшанская