Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2012 по делу n А68-7467/11. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

в выручке в июле 2009 года после подписания Арендодателем актов о приемке  выполненных работ. 

 Между ОАО «Тулагорводоканал» и МУП МО г. Тула «Ремжилхоз» 21.09.2009 было подписано соглашение о взаимозачете № 4, по которому МУП МО г. Тула «Ремжилхоз» приняло к зачету задолженность                              ОАО «Тулагорводоканал» по арендной плате, а ОАО «Тулагорводоканал» приняло к зачету задолженность МУП МО г. Тула «Ремжилхоз» за оказанные услуги по капитальному ремонту муниципального имущества по договору   № 9208 от 03.03.2009.

Принимая во внимание изложенное и положения ст.ст. 260, 271, 272   НК РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что доходы ОАО «Тулагорводоканал» в виде возмещения арендодателем расходов на капитальный ремонт возникли в момент подписания актов выполненных работ между арендатором и арендодателем (в  2009 году), поскольку именно в этот момент у арендодателя возникло право собственности на результаты выполненных работ по капитальному ремонту и в силу п. 4.3.4. договора аренды обязанность на уменьшение арендной платы на затраты по капитальному ремонту.

  Вместе с тем, как справедливо отмечено судом первой инстанции, в данном случае прием ОАО «Тулагорводоканал» работ от субподрядчиков подтверждал факт выполнения работ, но не позволял налогоплательщику учесть данные расходы до получения дохода в виде возмещения расходов арендодателем. Иной подход  противоречит принципу равномерности  признания доходов и расходов, изложенному в ст. 272 НК РФ. 

Кроме того, согласно ст. 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.

С учетом положений указанных правовых норм суд первой инстанции сделал правильное заключение о том, что затраты по проведению работ по капитальному ремонту арендуемого у МУП МО г. Тулы «Ремжилхоз» имущества в сумме 9 812 949,61 руб. подлежали включению Обществом в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций не за 2008 год, а за 2009 год, то есть в периоде отражения доходов по данной операции.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно посчитал, что отсутствуют основания для признания незаконным вывода Инспекции о занижении Обществом налога на прибыль за 2008 год на             2 355 108 рублей. 

Признавая доначисление налога на прибыль по указанному основанию правомерным, суд первой инстанции также учел, что включение данных расходов в налоговую базу за 2009 год, когда ставка по налогу на прибыль составляла 20 %, одновременно с включением их в базу доходов приведет к неуплате налога по данной операции только за 2008 год и за счет разницы в ставке налога, так как в 2008 году ставка налога на прибыль составляла  24%. 

Довод апелляционной жалобы Общества о том, что арбитражный суд, производя замену основания принятия решения по проверке, по сути возложил на себя функции налогового контроля и провел повторную проверку и исправил ошибки, допущенные налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки, судебной коллегией отклоняется, поскольку судом первой инстанции установлена фактическая обязанность Общества по уплате налога на прибыль за 2008 год с учетом хозяйственной  операции, доходы и расходы по которой налоговым органом при проверке правильности исчисления ОАО «Тулагорводоканал» налога на прибыль за проверяемый период также учитывались только в ином ошибочном порядке. При этом суд первой инстанции основывался только на материалах, полученных налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки.

Рассматривая требования Общества о признании недействительным решения Инспекции от 07.06.2011 № 7-Д в части начисления пени по налогу на добавленную стоимость и применения штрафных санкций по эпизоду, связанному с отказом Инспекцией в предоставлении                                     ОАО «Тулагорводоканал» налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в 3, 4 кварталах 2008 года и в 1 квартале 2009 года по капитальному ремонту арендованного у МУП МО г. Тула «Ремжилхоз» имущества и признавая их обоснованными, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ  моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

   В случае если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, в соответствии с пунктом 3 статьи 167 НК РФ такая передача права собственности в целях применения главы 21 Кодекса приравнивается к его отгрузке.

Поскольку, как указывалось ранее, работы по капитальному ремонту арендованного помещения подлежали возмещению Обществу в июле 2009 года, то есть после подписания Арендодателем актов о приемке  выполненных работ, то, как правильно указал суд первой инстанции,  налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации данных услуг в силу ст. 167 НК РФ возникла в июле 2009 года. 

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным вывод налогового органа о необходимости уплаты Обществом налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2008 года и за 1 квартал 2009 года.

        Налоговым органом по данному эпизоду налог на добавленную стоимость не начислялся, поскольку Инспекцией  признано право              ОАО «Тулагорводоканал» на применение налоговых вычетов в 2009 году.

       Однако на данную задолженность за 2008 год налоговым органом начислены пени в сумме  101 307 рублей  и применены штрафные санкции за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 78 526 рублей (с учетом решения УФНС России по Тульской области).

       Принимая во внимание изложенное, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии у Инспекции права на начисление пени по НДС и применение штрафа в указанных суммах.    

      Рассматривая спор по эпизоду, связанному с завышением Обществом суммы остатка неперенесенного убытка на начало периода в 2008 году на                       131 874,84 руб. ввиду включения в состав расходов при исчислении налога на прибыль признанного в судебном порядке долга перед ООО «Энергосети ТуКЗ» с учетом налога на добавленную стоимость, и признавая правильной позицию Инспекции, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.   

Согласно п. 19 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

 В соответствии с п. 1 ст. 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

 Пунктом 3 статьи 283 НК РФ предусмотрено, если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены.

Из приобщенного к материалам дела решения Арбитражного суда Тульской области от 16.10.2007 по делу № А68-2389/07-150/20 следует, что арбитражный суд взыскал с МУП «Тулагорводоканал» (правопредшественник ОАО «Тулагорводоканал») в пользу                         ООО «Энергосети ТуКЗ» долг в сумме 864 512 руб. 84 коп. и                    13 610 руб. 67 коп. в возмещение расходов по уплате госпошлины.

Из текста данного решение суда усматривается, что сброс сточных вод и их транспортировка в период с 01.01.2006 по 31.07.2006 были осуществлены ООО «Энергосети ТуКЗ» для МУП «Тулагорводоканал» в объеме 558 626 куб.м, цена за куб.м – 1 311,5 руб. без НДС.

Таким образом, стоимость оказанных Обществу услуг со стороны     ООО «Энергосети ТуКЗ», исходя из объема и тарифа, составит 732 638 руб. НДС по ставке 18% составит 131 874,84 руб. Следовательно, сумма долга в размере 864 512,84 руб., взысканная по решению Арбитражного суда Тульской области от 16.10.2007 по делу № А68-2389/07-150/20, сложилась с учетом НДС.  

С учетом  обстоятельств, отраженных в данном решении суда, характера взысканного долга, а также договора от 17.12.2007 № 210/849 уступки права (цессии), в соответствии с которым ООО «Энергосети ТуКЗ» уступило ОАО «Тульский комбайновый завод» право (требование) к МУП «Тулагорводоканал» по исполнительному листу Арбитражного суда Тульской области от 27.11.2007 по делу № А68-2389/07-150/20 в сумме 878 123 руб. 51 коп. (в том числе долг – 864 512 руб. 84 коп., в том числе НДС 18%, госпошлина – 13610 руб. 67 коп.), суд первой инстанции обоснованно посчитал, что долг в сумме 864 512 руб. 84 коп. включал НДС по ставке 18%.

Довод Общества о том, что у Инспекции отсутствовали основания для определения НДС расчетным путем, правомерно отклонен судом первой инстанции как несоответствующий обстоятельствам дела, так как НДС был определен сторонами.

Принимая во внимание вышеизложенное, вывод суда первой инстанции о неправомерном завышении ОАО «Тулагорводоканал» суммы остатка неперенесенного убытка на начало периода в 2008 году на 131 874,84 руб. (864512,84/118%*18%) и, как следствие, о занижении налога на прибыль организаций за 2008 год на сумму 31 650 руб. (131 874,84*24%) является правильным.    

Из решения Инспекции усматривается, что налоговый орган установил факт занижения Обществом налога на прибыль организаций за 2008 год на 3 269,72 руб. (13 623,85*24%), в связи с неправомерным включением Обществом в расходы, связанные с  производством и реализацией, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, суммы налога на добавленную стоимость, учтенные в стоимости за проживание в гостинице и проезда сотрудников в командировке на территории Российской Федерации.

Данное нарушение Общество не оспаривает, однако полагает, что налоговый орган должен был пересчитать налоговые обязательства            ОАО «Тулагорводоканал» в части налога на добавленную стоимость и включить в налоговую базу по НДС вычет по данной операции.

Признавая необоснованной данную позицию Общества, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 Кодекса.

 Согласно п. 3 ст. 173 НК РФ, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п.3 ст.172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

  Вместе с тем, применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

  Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.

Указанный вывод соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 26.04.2011 № 23/11.

Вычет по НДС по спорной операции не был задекларирован Обществом, что им не оспаривается.

 Кроме того, в ходе проверки Обществом не представлены предусмотренные налоговым законодательством документы, подтверждающие право на применение налогового вычета.       

Отклоняя довод ОАО «Тулагорводоканал» о том, что его воля на применение вычета выражена в том, что он применен по налогу на прибыль, суд первой инстанции правомерно указал, что главы 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают отличные порядки для применения налоговых вычетов по НДС и для включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении налога на прибыль, понесенных налогоплательщиками затрат, равно как и различные документы, подтверждающие право на применение вычета, и заявление расходов. 

Кроме того, как обоснованно отмечено судом первой инстанции, в данном случае включение в расходы сумм НДС прямо противоречит положениям п. 19 ст. 270 НК РФ.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии у Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области в рассматриваемом случае оснований для пересчета обязательств по налогу на добавленную стоимость.

Рассматривая требования Общества о признании недействительным решения Инспекции от 07.06.2011 № 7-Д в части произведенных налоговым органом начислений по налогу на прибыль по эпизоду, связанному с занижением Обществом налоговой базы по данному налогу на сумму дебиторской задолженности в размере 205 624,90 руб., и признавая  правильной позицию налогового органа, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

 В соответствии с пунктом 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов.

Пунктом 2 статьи 266 НК РФ  определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, истечение срока исковой давности является одним из оснований отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию.

Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде),