Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.03.2012 по делу n А54-1650/2011. Отменить решение полностью и принять новый с/а

НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках целевых поступлений, целевого финансирования.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 настоящего Кодекса, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Статус заказчика-застройщика как участника процесса капитального строительства определен Градостроительным кодексом Российской Федерации, Федеральным законом от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов    недвижимости    и    о    внесении    изменений    в    некоторые законодательные акты Российской Федерации» и другими законодательными актами.

В соответствии со ст. 18 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ застройщик использует денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, исключительно для строительства (создания) им многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией.

В силу ст. 12 названного Закона обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (далее по тексту - Положение), утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.12.1994 № 167 (действующего в период спорных правоотношений), предусмотрено, что застройщики при выполнении договоров на строительство должны обеспечить формирование информации по объектам бухгалтерского учета по следующим показателям: незавершенное строительство; завершенное строительство; авансы, выданные подрядчикам и другим субъектам, занятым в строительстве объектов, в соответствии с договорами на строительство; финансовый результат деятельности.

Согласно пункту 11 названного Положения затраты подрядчика складываются из всех фактически произведенных расходов, связанных с производством подрядных работ, выполняемых им согласно договору на строительство, т.е. с использованием в процессе строительства объекта материальных и трудовых ресурсов, основных средств и нематериальных активов, а также других видов ресурсов.

Пунктом 15 данного Положения предусмотрено, что финансовый результат у застройщика по деятельности, связанной со строительством, образуется как разница между размером (лимитом) средств на его содержание, заложенным в сметах на строящиеся в данном отчетном периоде объекты, и фактическими затратами по его содержанию. В случае расчетов застройщика с инвестором за сданный объект по договорной стоимости его строительства в состав финансового результата включается также разница между этой стоимостью и фактическими затратами по строительству объекта с учетом затрат по содержанию застройщика.

Анализ содержания данных нормативных положений позволяет сделать вывод о том, что превышение после завершения строительства объекта общей суммы средств, полученных заказчиком-застройщиком от дольщиков в виде инвестиций на долевое строительство по соответствующим договорам, над общей суммой затрат по строительству объекта, составивших его себестоимость, свидетельствует о получении заказчиком-застройщиком финансового результата в виде экономии инвестиционных средств, который является выручкой налогоплательщика за выполнение функций заказчика-застройщика (оказание услуг) при строительстве объекта и подлежит учету в целях налогообложения налогом на прибыль и НДС.

Как указано выше, ТСЖ «Солнечный город-7» в проверяемый период осуществляло функции заказчика-застройщика по строительству многоквартирного жилого дома по адресу: г. Рязань, ул. 9 Линия, д. 32, к. 3. Строительство указанного дома закончено 12.11.2008, что подтверждается актом приемки объекта капитального строительства от 12.11.2008.

Данный многоквартирный дом введен в эксплуатацию 31.12.2008, что усматривается из приобщенного к материалам дела разрешения                                  № RU 62361000-12012008/РВ, выданного ТСЖ «Солнечный город -7».

Таким образом, финансовый результат по строительству данного дома подлежит определению на 31.12.2008.

Как следует из материалов дела и Товариществом не оспаривается, на строительство указанного жилого дома на расчетные счета ТСЖ «Солнечный город-7» от дольщиков поступили целевые денежные средства по договорам о строительстве жилья в размере 80 810 376 руб., в том числе за 2004 год -                          5 025 800 руб., 2005 год - 30 091 600 руб., 2006 год -37 466 456 руб., 2007 год -      8 081 640 руб., 2008 год - 144 330 руб.

На строительство данного жилого дома Товарищество использовало по назначению денежные средства в размере 62 415 994 руб., в том числе за                         2004   год -  4 163 789 руб., 2005 год - 12 756 706 руб., 2006 год -                                     25 801 726 руб., 2007 год - 8 510 030 руб., 2008 год - 1 866 521 руб.

Документальных доказательств, подтверждающих факт использования    ТСЖ «Солнечный город-7» поступивших от дольщиков денежных средств по целевому назначению в большем размере, Товариществом не представлено ни налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки, ни суду при рассмотрении настоящего дела.

Таким образом, общая сумма средств, полученных Товариществом от дольщиков в виде инвестиций на долевое строительство, превысила общую сумму затрат по строительству указанного многоквартирного дома на                      18 394 382 руб. Доказательств возврата указанной суммы дольщикам             ТСЖ «Солнечный город-7» в материалах дела не имеется.

При таких обстоятельствах Инспекция обоснованно посчитала, что      ТСЖ «Солнечный город-7» получило экономию по строительству в сумме                    18 394 382 руб. (в том числе НДС - 2 805 922 руб.) (80 810 376 - 62 415 994) и, как следствие, правомерно доначислила ему налог на добавленную стоимость в сумме 2 805 922 руб., налог на прибыль в сумме 3 741 230 руб., начислила пеню за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме                 601 917,03 руб., налога на прибыль в сумме 693 935,81 руб. и применила штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату данных налогов.

В то же время согласно подпункту 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В силу п. 4 ст. 112 НК РФ налоговому органу предоставлено право по своей инициативе учесть при применении налоговых санкций смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения обстоятельства.

Вместе с тем, как следует из оспариваемого решения Инспекции, вопрос о наличии смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств налоговым органом не исследовался.

Согласно п. 4 ст. 112 НК РФ суду также предоставлены полномочия на признание того или иного обстоятельства смягчающим ответственность.

Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, указаны в ст. 112 НК РФ. К ним, согласно пп. 3 п. 1 данной статьи, относятся и иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Право оценки представленных сторонами доказательств и определения размера санкции с учетом признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность в силу прямого указания ст. 71 АПК РФ принадлежит суду.

При этом, рассматривая возможность снижения налоговой санкции, суд, в соответствии со ст. 71 АПК РФ, оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном исследовании имеющихся в деле доказательств.

При рассмотрении вопроса о размере штрафных санкций, подлежащих взысканию с ТСЖ «Солнечный город-7» по оспариваемому решению Инспекции, судом апелляционной инстанции установлено, что данные правонарушения совершены Товариществом впервые, ТСЖ «Солнечный город-7» является некоммерческой организацией, штрафные санкции не соразмерны совершенным им правонарушениям.

С учетом данных обстоятельств и принципа справедливости при назначении наказания суд апелляционной инстанции считает возможным снизить размер штрафных санкций, примененных к Товариществу по п. 1  ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость  до  5 611 руб. 84 коп., за неполную уплату налога на прибыль  до 7 482 руб. 46 коп.

Принимая во внимание изложенное, решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований ТСЖ «Солнечный город-7» о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 2 по Рязанской области от 11.11.2010 № 12-05/35724 в части привлечения                                      ТСЖ «Солнечный город-7» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1    ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 5 611 руб. 84 коп., за неполную уплату налога на прибыль в сумме 7 482 руб. 46 коп., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 601 917 руб. 03 коп., по налогу на прибыль в сумме 693 935 руб. 81 коп., предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 805 922 руб., по налогу на прибыль в сумме                                     3 741 230 руб. подлежит отмене, а в удовлетворении требований Товарищества в указанной части следует отказать

Довод ТСЖ «Солнечный город-7» о том, что оно при строительстве данного дома не являлось заказчиком-застройщиком, судом апелляционной инстанции отклоняется ввиду следующего.

Как указано выше, статус заказчика-застройщика как участника процесса капитального строительства определен Градостроительным кодексом Российской Федерации, Федеральным законом от 25.02.1999 № 39-ФЗ Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» и другими законодательными актами.

Согласно п. 16 ст. 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации застройщик - лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт, выполнение инженерных изысканий, подготовку проектно-сметной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта.

В силу п. 3 ст. 4 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» заказчики - уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов.

Согласно части 1 статьи 2 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» застройщиком является юридическое лицо независимо от его организационно-правовой формы, имеющее в собственности или на праве аренды земельный участок и привлекающее денежные средства участников долевого строительства в соответствии с названным Законом для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство.

В соответствии с п. 1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России                           от 30.12.1993 № 160, под застройщиком понимаются предприятия, специализирующиеся на организации строительства объектов, контроле за его ходом и ведении бухгалтерского учета затрат, производимых при строительстве. Это могут быть предприятия по капитальному строительству в городах, дирекции строящихся предприятий и т.п., а также действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство.

Пункт 1 статьи 8 Федерального закона № 39-ФЗ от                                25.02.1999  «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» определяет, что отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Как следует из договора аренды земельного участка от 01.08.2002                            № С 103-02, установлено судом апелляционной инстанции и не оспаривается Товариществом, земельный участок, на котором осуществлено строительство вышеупомянутого многоквартирного дома, изначально предоставлен на правах аренды ОАО «РСФК».

Постановление о разрешении строительства на указанном земельном участке многоквартирного жилого комплекса вынесено администрацией             г. Рязани в отношении ОАО «РФСК» (т. 2, л.д. 152, 133).

Проектная документация по строительству жилого дома разрабатывалась ООО «Архитрав» также по заказу ОАО «РФСК» на основании договора от 21.11.2003 № 137.

Таким образом, первоначально функции застройщика осуществляло       ОАО «РФСК».

Вместе с тем, 11.03.2004 в соответствии с протоколом заседания Совета директоров ОАО «РФСК» утвержден устав ТСЖ «Солнечный город-7».

Между ОАО «РФСК» (Сторона-1) и ТСЖ «Солнечный город-7» (Сторона-2) 02.08.2004 заключен договор уступки права требования, по условиям которого право требования рабочего проекта группы жилых домов, расположенных по адресу: г. Рязань, ул. 9-я линия, принадлежащее Стороне-1