Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2012 по делу n А09-7058/2011. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

В соответствии с положениями ст. 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Согласно статье 82 НК РФ перечень форм налогового контроля не является закрытым, такой контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции, в том числе посредством налоговых проверок (камеральных и выездных), получения объяснений налогоплательщиков, в ходе которых налоговые органы вправе осуществлять обмен необходимой информацией с другими службами, в частности с органами внутренних дел.

Пункт 6 статьи 101 НК РФ предоставляет руководителю (заместителю руководителя) налогового органа право, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

Согласно абзацу 3 пункта 6 статьи 101 НК РФ в качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Таким образом, законодательством прямо предусматривается возможность привлечения при проведении выездных и камеральных проверок материалов экспертов, поскольку в процессе осуществления налогового контроля налоговые органы, проверяя соблюдение законодательства о налогах и сборах, одновременно формируют доказательства при выявлении фактов нарушений налогового законодательства.

Судом установлено, что при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией было реализовано полномочие, предоставленное статьей 95 НК РФ, направленное на обеспечение достоверности результатов проверки.          

Аналогичная позиция изложена в постановлениях ФАС ЦО от 23.04.2008 по делу № А14-3176/2007, ФАС СЗО от 17.01.2011 по делу                     № А13-3131/2010, ФАС ДВО от 13.05.2010 по делу № А04-7423/2009.

Довод апелляционной жалобы о допущенных налоговым органом в ходе проведения экспертиз нарушениях, в связи с чем налогоплательщик был лишен возможности воспользоваться правами, предоставленными ему                         ст. 95 НК РФ, не может быть принят во внимание судом.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков.

Порядок  назначения  и  производства  экспертизы  при  осуществлении  налогового контроля определен ст. 95 НК РФ.

Согласно  п. 3 ст. 95 НК  РФ  экспертиза  назначается  постановлением  должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную  налоговую проверку. В постановлении указываются основания для  назначения  экспертизы, фамилия  эксперта  и наименование  организации,  в  которой  должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

В силу п. 6 ст. 95 НК РФ должностное  лицо налогового органа, которое  вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано  ознакомить с  этим  постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, о чем составляется протокол.

В  соответствии  с  п. 7  ст. 95  НК  РФ  при  назначении  и  производстве  экспертизы проверяемое  лицо  имеет  право: 

1)  заявить  отвод  эксперту; 

2)  просить  о  назначении эксперта  из  числа  указанных  им  лиц; 

3)  представить  дополнительные  вопросы  для получения  по  ним  заключения  эксперта; 

4)  присутствовать  с  разрешения  должностного лица  налогового  органа  при  производстве  экспертизы  и  давать  объяснения  эксперту; 

5) знакомиться с заключением эксперта.

По  смыслу  положений  п.п. 6, 7 ст. 95 НК  РФ проверяемое  лицо  должно  быть ознакомлено с постановлением о назначении экспертизы.

Как установлено судом, в ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговым органом вынесено постановление от 14.01.2011 № 2 о назначении почерковедческой экспертизы. 

 Согласно пояснениям представителей налогового органа государственного налогового инспектора отдела камеральных проверок Губаревой И.В. и главного налогового инспектора отдела камеральных проверок Сауленко Ю.С. указанное постановление 18.01.2011 было представлено для ознакомления руководителю ООО «Мак»                  Мачульскому  Н.В.  на территории  Общества.

Руководитель  ООО  «Мак»  Мачульский  Н.В  постановление  прочитал,  но отказался подписать протокол об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы и о  разъяснении его прав, о чем в указанном протоколе от 18.01.2011 сделана соответствующая отметка.

В этой связи постановление о назначении экспертизы от 14.01.2011 направлено в  адрес ООО «Мак» почтой (реестр передачи документов от 20.01.2011) и получено Обществом 24.01.2011.

ООО «Мак» было приглашено Инспекцией на 26.04.2011 на ознакомление с материалами камеральной налоговой проверки и рассмотрение этих материалов.

26 апреля 2011 года руководителем  налогового органа  по  результатам рассмотрения разногласий по акту камеральной налоговой проверки вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, в том числе и проведение дополнительной почерковедческой экспертизы.

Постановление о проведении дополнительной почерковедческой  экспертизы вынесено 10.05.2011.

Постановление  и  протокол  об  ознакомлении  лица  с  постановлением  о  назначении дополнительной почерковедческой экспертизы и разъяснении его прав от 10.05.2011 направлены налогоплательщику почтой (реестр  документов  от  12.05.2011)  и  получены Обществом 16.05.2011.

ООО «Мак» было приглашено в Инспекцию на ознакомление и рассмотрение дополнительных материалов налогового контроля.

Однако представители Общества на ознакомление с дополнительными  материалами  налогового  контроля,  в  том  числе  и  результатами экспертиз, не явились.

При таких обстоятельствах нарушений налоговым органом в ходе проверки положений ст. 95 НК РФ не установлено.

Довод апелляционной жалобы ООО «Мак» о том, что при проведении почерковедческой экспертизы использовались копии документов, является необоснованным.

Как  следует  из  материалов  дела,  налоговым  органом  направлены  на  экспертизу подлинные  документы:  счета-фактуры,  товарные  накладные,  а  также  имеющиеся  в налоговой инспекции документы с подписями   Гончарова В.В.  – протоколы  его допроса, производственные отчеты,  подписи  из  паспортного  стола,  в  том  числе  и  о  получении паспорта.  За  образец  подписи  Титановича  К.И.  была  взята  его  подпись  на  заявлении  о регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, заверенная нотариусом, а также подписи на договорах и других документах                   ООО «Милена Торг».

Также не может быть принят во внимание судом довод жалобы о необходимости исключения результатов почерковедческих экспертиз из доказательств по делу, поскольку они являются взаимоисключающими, исходя из следующего.

Согласно выводам, изложенным в заключении эксперта от                         04.02.2011   № 11    ООО    «Независимый экспертный центр»,    подписи    от имени      руководителя    ООО «Милена Торг»                                         Титановича    Клима Игоревича    в    строке     «Руководитель предприятия»    счетов-фактур     № 211 от 01.09.2007, № 246 от 17.09.2007   выполнены,   вероятно,  Гончаровым    Виталием    Владимировичем.   При    этом     выводы    эксперта    в    отношении     иных    документов (спецификаций         № 1   от    02.08.2007, № 2 от 03.09.2007, № 3 от 01.10.2007, № 4 от 01.11.2007,    товарных накладных  № 111    от 05.09.2007, № 136 от 12.09.2007,   № 160    от    18.09.2007, № 173 от 21.09.2007, № 177 от 24.09.2007,   № 185  от   25.07.2007, № 187 от 26.09.2007 и № 191 от 27.09.2007) носят однозначный характер – подписи выполнены не Титановичем К.И., а Гончаровым В.В.

В   связи   с   тем,   что   проведенной    экспертизой   недостаточно   ясно  дан   ответ  на   поставленный   вопрос, налоговым   органом    было принято решение   о    проведении     дополнительной     почерковедческой экспертизы.

Согласно выводам, изложенным в заключении эксперта от  24.05.2011                          № 1073/3-7 ГУ Брянская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции РФ, подписи от имени Титановича К.И. в  счетах-фактурах № 211 от 01.09.2007 и № 246 от 01.09.2007 выполнены не Титановичем К.И., а  Гончаровым В.В.

Таким образом, выводы экспертов не являются взаимоисключающими, поскольку результаты экспертизы № 1073/3-7 от 24.05.2011 не опровергают выводы, изложенные в заключении эксперта № 11 от 04.02.2011, а наоборот, подтверждают, что подписи на представленных в обоснование своей позиции ООО «МАК» документах выполнены работником Общества –        Гончаровым В.В.

В отношении довода Общества о том, что экспертам для исследования был предоставлен один и тот же пакет документов, а результаты экспертиз являются различными, в связи с чем непонятно, какое из этих заключений является надлежащим доказательством по делу, апелляционный суд считает необходимым указать следующее.

В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции экспертом Середовой З.В. были представлены пояснения относительно результатов почерковедческой экспертизы, проведенной ГУ Брянская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции РФ от 24.05.2011 № 1073/3-7 (письмо от 04.04.2012 № 1227/3).

Эксперт указал, что исследование подписей от имени Титановича К.И. проводилось по традиционной методике судебно-почерковедческой экспертизы в соответствии с методическими требованиями, изложенными в следующей литературе: Судебно-почерковедческая экспертиза малообъемных почерковых объектов. Методика исследования подписей. Вып. 3. (Методическое пособие для экспертов). – М.

При производстве первичной экспертизы от 04.02.2011 № 11 эксперту ООО «Независимый экспертный центр» Дмитриеву А.А. было предоставлено недостаточное количество сравнительного материала, что не позволило решить вопрос в категорической форме.

В распоряжение эксперта при производстве дополнительной судебно-почерковедческой экспертизы были предоставлены дополнительные образцы почерка и подписей Гончарова В.В., которые в совокупности с ранее представленными образцами позволили ответить на поставленные вопросы в категорической форме.

В дополнительно предоставленных образцах почерка и подписей Гончарова В.В. содержались буквы, конфигурационно сопоставимые с входящими в транскрипцию исследуемых подписей буквами, которые отсутствовали в первоначально представленных образцах.

Указанные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы дела ходатайством эксперта Середовой З.В. от 17.05.2011                        № 1634/3-7 о предоставлении дополнительных документов (письмо от 17.05.2011 № 1634/3-7) и письмами налогового органа от 23.05.2011               № 09-15/04657дсп  и от 24.05.2011 № 09-05/011492  о направлении истребуемых документов.

        Ссылка    жалобы      на     неправильное      указание     экспертом     в заключении   от  24.05.2011 № 1073/3-7 даты представленного на исследование   счета-фактуры является несостоятельной, поскольку экспертом   Середовой З.В.    подтверждено,    что    в     данном      случае     ею   была     допущена     техническая     ошибка      (письмо от  23.03.2012              № 1076/3-7).

 При     этом      следует       отметить, что        исследованию      подлежали     только      два       направленных      налоговым      органом     на исследование      счета-фактуры:      от 01.09.2007      № 211    и     от   17.09.2007 № 246,    иных     счетов-фактур    на     исследование     представлено     не     было.   Более     того,    счет-фактура   от    01.09.2007    № 246    не    мог    быть исследован, поскольку налогоплательщиком в ходе проверки не представлялся.

Заявленный в ходе рассмотрения апелляционной жалобы довод о том, что спорные документы не могли быть исследованы в ГУ «Брянская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации», поскольку в это время они находились на исследовании в     ООО «Независимый экспертный центр», отклоняется апелляционной коллегией, так как в опровержение названного довода Инспекцией представлен реестр передачи документов от 07.02.2011, согласно которому эксперт возвратил направленные в его адрес документы главному госналогинспектору отдела камеральных налоговых проверок № 1   Губаревой  И.В. 

Иные доводы апелляционной жалобы, сводящиеся к иной, чем у суда, трактовке обстоятельств дела и норм права, отклоняются апелляционным судом как не опровергающие правомерности и обоснованности выводов арбитражного суда первой инстанции и не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта в обжалуемой части.

        На основании изложенного и руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271   Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,  суд 

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 26.01.2012 по делу                             № А09-7058/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

 Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме посредством направления кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции в порядке ч. 1 ст. 275 АПК РФ.

Председательствующий