Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.03.2013 по делу n А68-8765/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

проверки обществу доначислен налог на прибыль в сумме 5 568 229 рублей, начислены пени и штраф.

При этом налоговый орган не оспаривает правомерность понесенных обществом расходов, но не признает примененный налогоплательщиком порядок учета процентов в составе расходов в периоде, когда заявитель не производит их уплату.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Статьей 248 Кодекса к доходам в целях главы 25 Кодекса отнесены: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Внереализационными доходами налогоплательщика в силу пункта 6 статьи 250 Кодекса признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

Порядок налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам установлен статьей 328 Кодекса.

В соответствии с пунктом 4 статьи 328 Кодекса налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений данного пункта. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца.

Пунктом 1 статьи 272 Кодекса определено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения организациями, применяющими в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль метод начисления, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Нормами статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

При этом, исходя из положений ст. 809 Гражданского кодекса Российской Федерации, по общему правилу, если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором.

Из пункта 8 статьи 272 Кодекса следует, что по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 Кодекса расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.

Проценты по договорам кредита, займа и иным аналогичным договорам, иным долговым обязательствам (включая ценные бумаги) учитываются на дату признания дохода (расхода) в соответствии с настоящей главой (пункт 3 статьи 328 Кодекса).

В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.11.2009 № 11200/09, положения статьи 272 Кодекса в корреспонденции со статьями 252 и 328 Кодекса устанавливают правило, согласно которому налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 Кодекса.

Поскольку расходы по уплате процентов не могут возникнуть ранее срока, установленного договором займа, их отнесение в уменьшение налогооблагаемой базы в более ранние периоды неправомерно.

Как следует из материалов дела, по условиям договора займа № 1F/08 между                    ООО «Трансагро» и КОО «Financync     International Limited» (Британские Виргинские    острова)    с    учетом    дополнительных    соглашений    № 1,   2  заем  в    сумме 6 430 000 евро должен быть погашен заемщиком в срок 31.12.2016.

Согласно пункту 4.1 договора № 1F/08 проценты за пользование займом начисляются ежедневно по ставке 1 % годовых.

При этом установлен запрет на досрочное погашение займа (или его части), а также предусмотрено, что начисленные проценты выплачиваются одновременно с последним платежом в счет погашения основного долга. Условиями договора и дополнительных соглашений установлен запрет на досрочную выплату процентов в пользу заимодавца.

Поскольку условия договора содержат дату уплаты процентов, до наступления указанного срока у ООО «Трансагро» не возникает обязанность по уплате процентов, а, следовательно, отсутствуют основания для вывода о том,  что расходы относятся к налоговым периодам 2008 – 2010 гг.

Кроме того, суд первой инстанции правомерно отметил, что условие договора займа о том, что проценты за пользование займом начисляются ежедневно по ставке 1 % годовых, не свидетельствует о возникновении у общества расходов по уплате процентов, а лишь определяет способ расчета процентов.

Отказывая в удовлетворении требования заявителя по данному эпизоду, суд также принял во внимание тот факт, что договор заключен с компанией, расположенной на Британских Виргинских островах (адрес указан в договоре займа № lF/08: The Lake Building, 2nd Floor, Wickharms Cay I, Road Town Tortola, British Virgin Islands), (Британские Виргинские острова), которые приказом Минфина России от 13.11.2007       № 108н включены в утвержденный Перечень государств и территорий, предоставляющих льготный режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны).

Поскольку у Российской Федерации отсутствует договор об устранении двойного налогообложения с Британскими Виргинскими островами, то указанное означает, что при реальной выплате ежемесячно начисляемых процентов российская организация – заемщик обязана уплатить на территории Российской Федерации как налоговый агент налог по ставке 20% с выплаченных доходов в пользу иностранной организации.

Вместе с тем условия заключенного договора № 1F/08 формально свидетельствуют о том, что реальная выплата дохода (с которого подлежит уплате налог налоговым агентом по ставке 20 %) в пользу иностранной организации, расположенной в офшорной зоне, в принципе может наступить не ранее 31.12.2016 (т.е. практически спустя 8 лет с даты получения займа), тогда как расходы по начисленным процентам общество учитывает ежемесячно, уменьшая налоговую базу по налогу на прибыль.

При этом договор займа, заключенный ООО «Трансагро» с КОО «Financync International Limited», не содержит реквизитов банковского счета, на который подлежат перечислению суммы возвращаемого займа, работники общества не смогли дать пояснения по долгосрочному договору № lF/08, который был заключен предыдущим директором, и по порядку его исполнения.

Указанные обстоятельства, а также отсутствие по договору обязательств по уплате займа и процентов до 31.12.2016 свидетельствуют о том, что включение в налоговую базу по налогу на прибыль за 2008 – 2010 г.г. процентов по договору с КОО «Financync International Limited» противоречит действующему законодательству.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налогоплательщиком завышены убытки на общую сумму 6 472 913 руб., в том числе за 2008 год на 1 057 349 руб.; за 2009 год на 2 833 225 руб.; за 2010 год на 2 582 339 руб.

Довод апелляционной жалобы общества о том, что начисление процентов необходимо трактовать как самостоятельное обязательство, основан на неверном толковании норм материального права.

Судом первой инстанции полно установлены все обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела, как того требует статья 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, нормы материального права применены верно.

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4              статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отмену судебного акта в любом случае, не выявлено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 25.12.2012  по делу № А68-8765/2012 оставить без изменения, а апелляционные жалобы –  без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

О.А. Тиминская

Судьи

Е.Н. Тимашкова

Н.Ю.Байрамова