Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 19.04.2012 по делу n А29-6509/2011. Отменить решение полностью и принять новый с/а

товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4-11 статьи 40 Кодекса.

 При невозможности использования метода цены последующей реализации используется затратный метод.

Согласно пункту 12 статьи 40 Кодекса при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 настоящей статьи.

Как следует из материалов дела 01.09.2008 между ОАО «Автодор Коми» (поставщик) и ООО «Комисбытресурс (покупатель) заключен договор поставки № 466. Данным договором предусмотрено, что покупатель, в течение всего срока действия договора обязуется принимать общераспространенные полезные ископаемые в месторождениях, а также произвести подготовку для разработки в соответствии с дополнительными соглашениями к настоящему договору (для каждого месторождения) (том 5, листы дела 66-78). Части месторождений переданы Обществом контрагенту ООО «Комисбытресурс» по актам приема-передачи (том 5, листы дела 88, 96, 103).

К названному договору поставки от 01.09.2008 № 466 его сторонами подписаны дополнительные соглашения, в которых определено, что покупатель оплачивает поставщику предоставленные под разработку, добычу и вывоз и отпущенные полезные ископаемые (грунт) по ценам, указанным в дополнительных соглашениях (том 5, листы дела 72-113). Таким образом, в указанных дополнительных соглашениях цена за полезные ископаемые была установлена.

При реализации песка, песчано-гравийной смеси ОАО «Автодор Коми» выставляло покупателю ООО «Комисбытресурс» счета-фактуры  (том 5, листы дела 114-133).

Из составленных на основании указанных документов приложений к акту проверки видно, что цена реализации 1 кубического метра песка ОАО «Автодор Коми» в адрес ООО «Комисбытресурс» в течение 2008-2009 годов помесячно составила от 4 рублей 54 копеек до 8 рублей 86 копеек (том 4, листы дела 10-15).

При этом иным покупателям в пределах аналогичных непродолжительных периодов времени ОАО «Автодор Коми» реализовывало песок по ценам, существенно превышающим стоимость песка, реализованного ООО «Комисбытресурс», а именно: от 32 рублей 10 копеек до 335 рублей 59 копеек за 1 кубический метр песка (том 4, листы дела 2-9). Данные факты налогоплательщиком не опровергнуты. Отклонение цены по сделкам Общества с ООО «Комисбытресурс» составило более чем 20 процентов в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в течение непродолжительного периода времени.

При данных обстоятельствах на основании подпункта 4 пункта 2 статьи 40 Кодекса налоговый орган был вправе проверить правильность применения цен по сделкам Общества с его контрагентом ООО «Комисбытресурс» и определить рыночную цену идентичных (однородных) товаров на рынке в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. 

Доводы Общества о том, что налоговый орган не имел достаточных оснований для применения статьи 40 Кодекса, подлежат отклонению.

Из материалов дела видно, что предметом договоров поставки, заключенных между Обществом и покупателями (том 4, листы дела 2-9) являются песок и песчано-гравийная смесь. По договору  от 01.09.2008 № 466, с учетом дополнительных соглашений Общество реализовывало ООО «Комисбытресурс» также песок и песчано-гравийную смесь по установленной цене. Следовательно, как ООО «Комисбытресурс», так и иным покупателям Общество в течение одного и того же непродолжительного периода времени реализовывало идентичные (однородные) товары – общераспространенные полезные ископаемые в виде песка и песчано-гравийной смеси по существенно различающимся ценам.

Более того, в соответствии с рабочими проектами разработки карьеров месторождений песка в Воркутинском районе Республики Коми (том 7, листы дела 1-17) общераспространенные полезные ископаемые в них классифицированы по ГОСТ 25100-95 (грунты), ГОСТ 8736-95, ГОСТ 8736-93, ГОСТ 8735-88 (пески для строительных работ). Поскольку находящиеся в месторождениях общераспространенные полезные ископаемые (песок и песчано-гравийные смеси) в процессе добычи не претерпевают изменений, обладают всеми признаками, указанными в проектной документации, они являются идентичными (однородными) товарами.

Для установления цены сделок по идентичным (однородным) товарам в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях налоговый орган  направил запросы в статистический орган Республики Коми, а также статистические органы граничащих с Республикой Коми регионов, а именно: Кировской, Архангельской, Свердловской областей, Пермского края, Ямало-Ненецкого, Ненецкого, Ханты-мансийского автономных округов. Кроме этого, Инспекция направила запросы в Торгово-промышленные палаты указанных регионов. Проанализировав полученную информацию, налоговый орган установил,  что  представленные цены рассчитаны как среднее арифметическое от стоимости и количества проданного песка и песчано-гравийной смеси и не являются рыночными.

Налоговым органом с целью определения рыночной цены на песок и песчано-гравийную смесь анализировались цены, установленные продавцами данных товаров на территории Республики Коми и граничащих с ней территориях. При этом Инспекцией установлено, условия данных сделок являлись несопоставимыми, установлены различия в условиях оплаты, объемах реализации, условиях поставки, транспортных расходах.

Налоговый орган обоснованно не согласился с налогоплательщиком в том, что договор от 05.06.2008 № 06-06/1 между ООО «Экоресурс» (поставщик) и ООО «Комисбытресурс» (покупатель) на реализацию общераспространенных полезных ископаемых в месторождениях (том 13, листы дела 88-92) был заключен на условиях, сходных с условиями договора между ОАО «Автодор Коми» и  ООО «Комисбытресурс» от 01.09.2008 № 466. Инспекцией правильно установлено и отражено в обжалуемом решении, что условия данных договоров существенно отличаются (объемы поставок, поиск общераспространенных полезных ископаемых в месторождениях). Учитывая изложенное, применение  налоговым органом цены реализации общераспространенных полезных ископаемых, установленной в договоре от 05.06.2008 № 06-06/1 в размере 50 рублей за 1 кубический метр,  в качестве рыночной цены, также противоречило бы пунктам 4-11 статьи 40 Кодекса. 

При таких обстоятельствах Инспекция сделала обоснованный вывод об отсутствии на рассматриваемом товарном рынке однородных (идентичных) товаров, реализуемых в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Указанные выводы налогоплательщик не опроверг, свои возражения в данной части не привел.

Следовательно, налоговый орган обоснованно и последовательно применил метод цены последующей реализации при определении рыночных цен на песок и песчано-гравийную смесь, реализованных Обществом контрагенту ООО «Комисбытресурс». Налогоплательщик доказательства, опровергающие указанный вывод, не представил.  

При использовании метода цены последующей реализации рыночная цена определяется как разность цены, по которой товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя (пункт 10 статьи 40 Кодекса).

Иными словами при применении метода цены последующей реализации используется цена товаров (работ, услуг), примененная покупателем при их дальнейшей реализации, которая уменьшается на необходимые разумные затраты покупателя, а также прибыль, обычную для данной сферы деятельности.

Порядок расчета рыночной цены на товары по методу цены последующей реализации приведен в решении Инспекции (том 1, лист дела 47). Рыночная цена определена как разность цены последующей реализации покупателем товаров, цены приобретения, обычных затрат покупателя и обычной для данной сферы деятельности прибыли.

Налоговым органом установлена цена, по которой товары (песок, песчано-гравийная смесь) были реализованы ООО «Комисбытресурс» своим покупателям ЗАО ПСО «Уренгойпромгражданстрой», ОАО «Центргаз», ООО «Стройгазконсалтинг», ОАО «Сварочно-монтажный трест». Эти данные обобщены в приложениях 9-14 к акту проверки (том 4, листы дела 16-22). Данные по цене приобретения песка и песчано-гравийной смеси ООО «Комисбытресурс» у ОАО «Автодор Коми» обобщены в приложениях № 3-8 к акту проверки (том 4, листы дела 10-16). Эти показатели подтверждены документально и не оспорены заявителем жалобы.

Прибыль, обычная для данной сферы деятельности, определена Инспекцией следующим образом. При определении сферы деятельности, к которой может быть отнесена реализация песка, песчано-гравийной смеси, Инспекция правомерно руководствовалась Общероссийским классификатором видов экономической деятельности и исходила из того, что данная деятельность относится к оптовой торговле строительными материалами.

Согласно ответу, полученному налоговым органом из Территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Республике Коми (Комистат) от 09.02.2011 уровень прибыльности (рентабельности) (убыточности)  по данному виду деятельности составил за 2008 год 2,4 процентов, за 2009 год – минус 4, 8 процентов (том 5, лист дела 53).

Аналогичные, по сути, сведения получены Инспекцией на сайте Федеральной службы государственной статистики в сети Интернет (том 5, листы дела 54-57)

Также с целью определения обычной для данной сферы деятельности прибыли налоговым органом запрашивалась информация об уровне прибыльности (рентабельности) в 2008-2009 годах у организаций, являющихся перепродавцами общераспространенных полезных ископаемых. Согласно ответу ООО «КВСМ» от 17.02.2011 № 222 при расчете цены на песок закладывается рентабельность 10 процентов (том 6, лист дела 124). Согласно ответу ООО «Управляющая компания «Дом» от 16.02.2011 № 385 заложенная норма рентабельности при реализации материалов населению и бюджетным организациям составляет 9 процентов (том 6, лист дела 125).

Кроме того, Инспекцией проведен анализ прибыльности (рентабельности) из данных формы № 2 отчетов о прибылях и убытках организаций, являющихся перепродавцами общераспространенных полезных ископаемых (приложение № 46 к акту проверки, том 5, листы дела 58-59).

Согласно указанным сведениям уровень прибыльности (рентабельности) складывается в диапазоне от 0,01 до 8,99 процентов за 2008 год и от 0,02 до 9, 34 процентов за 2009 год. При этом согласно ответу ООО «КВСМ» от 17.02.2011 № 222 рентабельность составляет 10 процентов

Указанные доказательства в совокупности свидетельствуют о том, что обычной для рассматриваемой сферы деятельности является прибыльность (рентабельность) в размере от 0,01 до 10 процентов.

Прибыльность ООО «Комисбытресурс», указанная налогоплательщиком в жалобе, в размере 26 процентов за 2008 год и 29 процентов за 2009 год не может быть признана обычной для рассматриваемой сферы деятельности. Данная прибыльность рассчитана самим налогоплательщиком, она касается только одного предприятия (ООО «Комибытресурс») и существенно отличается от сведений полученных Инспекцией на основе исследования совокупности доказательств: отчетов о прибылях и убытках организаций – перепродавцов общераспространенных полезных ископаемых, данных органа статистики, сведений полученных от организаций в ответ на запросы налогового органа.   Общество со своей стороны не доказало, что приведенные им показатели прибыльности (рентабельности) ООО «Комисбытресурс» соответствуют обычным для рассматриваемой сферы деятельности.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает, что подход, примененный налоговым органом, позволяет наиболее достоверно определить показатель обычной для сферы деятельности прибыли покупателя, необходимый для определения рыночной цены по пункту 10 статьи 40 Кодекса.  

При определении рыночной цены песка и песчано-гравийной смеси по методу цены последующей реализации Инспекция применила показатель прибыльности в размере 10 процентов, что не нарушает права налогоплательщика, поскольку применение меньшего показателя повлекло бы увеличение искомой рыночной цены на товары (песок и песчано-гравийную смесь) и доначисление налогов в суммах, значительно превышающих начисления по результатам проверки.

При определении рыночной цены на песок и песчано-гравийную смесь Инспекция в соответствии с пунктом 10 статьи 40 Кодекса учла затраты, понесенные покупателем при перепродаже и продвижении на рынок приобретенных товаров. При этом налоговым органом принято во внимание, что ООО «Комисбытресурс» самостоятельно добычу общераспространенных полезных ископаемых не осуществляло. Данные по стоимости услуг по добыче песка и песчано-гравийной смеси обобщены в приложениях № 18-23 к акту проверки (том 4, листы дела 62-68). Эти сведения налогоплательщиком не опровергнуты.

Кроме этого Инспекция учла управленческие и общехозяйственные расходы по данным бухгалтерской отчетности ООО «Комисбытресурс» (приложение № 39 к акту проверки, том 5, листы дела 50-52).

При рассмотрении дела  в апелляционном суде Инспекция признала, что при расчете управленческих расходов, приходящихся на 1 кубический метр песка, песчано-гравийной смеси, ею допущена техническая ошибка: произведено деление на 3. Налоговый орган представил в суд апелляционной инстанции уточненный расчет рыночных цен, а также налогов, пеней и штрафов.  

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Республики Коми правомерно сделал вывод о том, что Инспекция обоснованно произвела доначисление налогов с учетом доходов, исчисленных исходя из рыночных цен на товары (песок, песчано-гравийную смесь) с применением метода цены последующей реализации. Однако поскольку Инспекцией при расчете рыночной цены товаров была допущена арифметическая ошибка, оспариваемое Обществом решение налогового органа нельзя признать полностью обоснованным в оспариваемой ОАО «Автодор Коми» части.

Аргументы налогового органа о том, что доводы о допущенной ошибке в суде первой инстанции налогоплательщиком не заявлялись, подлежат отклонению. В соответствии с разъяснениями, содержащимися в абзаце 6 пункта 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 № 36 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции», согласно части 7 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации новые требования, которые не были предметом рассмотрения в суде первой инстанции, не принимаются и не рассматриваются судом апелляционной инстанции. К примеру, не могут быть приняты и рассмотрены