Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 27.08.2012 по делу n А29-8129/2011. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений. При этом сделка или совокупность сделок, послуживших юридической формой для обхода требований налогового законодательства, сохраняются в гражданско-правовом смысле и не признаются ничтожными или оспоримыми, тем самым разделяются налоговые последствия и юридическая судьба сделки.

Таким образом, по смыслу указанного Постановления применение льготного режима налогообложения является налоговой выгодой, а лишенное хозяйственного  смысла  и  не  имеющие объяснений неналоговыми причинами искусственное деление единого объекта организации торговли на отдельные магазины,  рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений и является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ  взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Также в пункте 1 статьи 20 НК РФ  установлены конкретные основания, по которым лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

На  основании  пункта 2 статьи 20  НК РФ  суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Как указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003  №441-О основанием признания лиц взаимозависимыми может служить факт заинтересованности в совершении хозяйственным обществом сделки лицами, заинтересованными в совершении обществом сделки.

Таким образом, право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.

Кроме того, статьей 4 Закона Российской Федерации от 22.03.1991  №948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках» определено, что аффилированные лица - это физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Аффилированными лицами юридического лица, в частности, являются:

- лицо, осуществляющее полномочия его единоличного исполнительного органа,

-  лица, принадлежащие к той группе лиц, к которой принадлежит данное юридическое лицо,

- лица, которые имеют право распоряжаться более чем 20 процентами общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица,

- юридическое лицо, в котором данное юридическое лицо имеет право распоряжаться более чем 20 процентами общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица.

В группу лиц юридического лица входят все юридические и физические лица, применительно к которым выполняется одно или несколько оснований, предусмотренных частью 1 статьи 9 Федерального закона от 26.07.2006  №135-ФЗ «О защите конкуренции», т.е. все лица, которые участвуют в данном юридическом лице и в которых участвует это юридическое лицо.

Согласно пункту 14 части 1 статьи 9 Федерального закона от 26.07.2006  №135-ФЗ «О защите конкуренции» группой лиц признаются лица, каждое из которых по какому-либо указанному в пунктах 1-13 части 1 статьи 9 указанного закона основанию входит в группу с одним и тем же лицом. Также в соответствии с названным пунктом в группу лиц включаются участники других групп лиц, связанных через какое-либо общее лицо.

Лицами, заинтересованными в совершении обществом сделки, Федеральный закон от 26.12.1995 №208-ФЗ «Об акционерных обществах» (статья 81) признает члена совета директоров (наблюдательного совета) общества, лица, осуществляющего функции единоличного исполнительного органа общества, в том числе управляющей организации или управляющего, члена коллегиального исполнительного органа общества или акционера общества, имеющего совместно с его аффилированными лицами 20 и более процентов голосующих акций общества, а также лица, имеющего право давать обществу обязательные для него указания, совершаются обществом в соответствии с положениями настоящей главы.

Указанные лица признаются заинтересованными в совершении обществом сделки в случаях, если они, их супруги, родители, дети, полнородные и неполнородные братья и сестры, усыновители и усыновленные и (или) их аффилированные лица:

- являются стороной, выгодоприобретателем, посредником или представителем в сделке;

- владеют (каждый в отдельности или в совокупности) 20 и более процентами  акций  (долей,  паев) юридического лица, являющегося стороной, выгодоприобретателем,  посредником или представителем в сделке;

- занимают должности в органах управления юридического лица, являющегося стороной, выгодоприобретателем, посредником или представителем в сделке,  а также должности в органах управления управляющей организации такого юридического лица;

-   в иных случаях, определенных уставом общества.

Лицами, заинтересованными в совершении обществом сделки. Федеральный закон от 08.02.1998  №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (пункт 1 статьи 45) признает члена совета директоров (наблюдательного совета) общества, лицо, осуществляющее функции единоличного исполнительного органа общества, члена коллегиального исполнительного органа общества или заинтересованность участника общества, имеющего совместно с его аффилированными лицами двадцать и более процентов голосов от общего числа голосов участников общества.

Указанные лица признаются заинтересованными в совершении обществом сделки в случаях, если они, их супруги, родители, дети, братья, сестры и (или) их аффилированные лица:

- являются стороной сделки или выступают в интересах третьих лиц в отношениях с обществом;

-  владеют (каждый в отдельности или в совокупности) двадцатью и более процентами акции (долей, паев) юридического лица, являющегося стороной сделки или выступающего в интересах третьих лиц в их отношениях с обществом;

- занимают должности в органах управления юридического лица, являющегося стороной сделки или выступающего в интересах третьих лиц в их отношениях с обществом; в иных случаях, определенных Уставом общества.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006  №53 налоговой выгодой признается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений. При этом сделка или совокупность сделок, послуживших юридической формой для обхода требований налогового законодательства, сохраняются в  гражданско-правовом смысле  и  не  признаются ничтожными или оспоримыми, тем самым разделяются налоговые последствия и юридическая судьба сделки.

Материалы  дела показали, и установлено  судом первой  инстанции,  в  проверяемом  периоде   Общество  осуществляло деятельности в сфере розничной торговли в магазинах:

-  №№ 24, 25   (по адресу: г. Сыктывкар, ул. Морозова, 133),  

-  №№ 85, 86   (по адресу: г. Сыктывкар, ул. Банбана,  23),

-  №№ 46, 47   (по адресу: г. Сыктывкар, Октябрьский проспект, 54),

-  №№ 91, 731  (по адресу: г. Сыктывкар, ул. Красных Партизан, 66).

В отношении названных  магазинов  Обществом в материалы  дела    представлены следующие  документы:

1) по магазинам №№ 24, 25 - договоры субаренды   от 29.12.2006, 01.12.2007,  01.11.2008, по условиям которых с которыми ЗАО «Ассорти» (арендатором) переданы во временное владение и пользование Обществу  (субарендатору) площади с торговым оборудованием, расположенные по адресу: г. Сыктывкар, ул. Морозова,  133 общей площадью 75,3 кв.м., 344,9 кв.м. с торговыми площадями 48,8 кв.м. и 147 кв.м. соответственно для осуществления торговли продовольственными товарами;

2) по магазинам №№ 85, 86 - договоры субаренды  от 29.12.2006,  01.12.2007,  01.11.2008, по условиям  которых  ЗАО «Ассорти» (арендатором) переданы во временное владение и пользование Обществу  (субарендатору) площади нежилого помещения с установленным на этой площади торговым оборудованием, расположенными по адресу: г. Сыктывкар, ул. Банбана,  23, общей площадью 410,1 кв.м., 111,4 кв.м. с торговыми площадями 147,4 кв.м. и 89,7 кв.м. соответственно для осуществления торговли продовольственными товарами;

3) по магазинам №№ 46, 47 - договоры субаренды  от 29.12.2006, 01.12.2007,  01.11.2008, по условиям  которых  ЗАО «Ассорти» (арендатором) переданы во временное владение и пользование Обществу  (субарендатору) площади нежилого помещения с установленным на этой площади торговым оборудованием, расположенными по адресу: г. Сыктывкар, Октябрьский проспект,  54, общей площадью 591,2 кв.м., 51,9 кв.м. с торговыми площадями 148,4 кв.м. и 34,5 кв.м. соответственно для осуществления торговли продовольственными товарами;

4) по магазинам №№ 91, 731 - договоры субаренды   от 29.12.2006,  01.12.2007,  01.11.2008, по условиям  которых  ООО «Формат» (арендодатель) переданы во временное владение и пользование Обществу  (арендатору) площади нежилого помещения с установленным на этой площади торговым оборудованием, расположенными по адресу: г. Сыктывкар, ул. Красных Партизан,  66, общей площадью 86 кв.м., 308,6 кв.м. с торговыми площадями 61,1 кв.м. и 146,5 кв.м. соответственно для осуществления торговли продовольственными товарами.

Кроме  названных  договоров,  Обществом  были  представлены  договоры субаренды, акты приема-передачи спорных помещений,  поэтажные планы и экспликации, выполненные Филиалом ГУП «РК «РБТИ» г. Сыктывкар.

Согласно   поэтажным планам, выполненным 23.05.2006,  13.06.2006  и 02.08.2006,  торговые площади четырех помещений, расположенных в г.Сыктывкаре по ул. Морозова, д. 133, ул. Банбана, д. 23, Октябрьскому проспекту, д. 54 и ул. Красных Партизан, д. 66, разделены пунктирной линией, часть помещений заштрихована. Таким образом, в данных помещениях выделены самостоятельные торговые объекты - магазины №№ 24, 25, 85, 86, 46, 47, 91, 731.

В материалах дела также имеются поэтажные планы и экспликации на спорные объекты недвижимого имущества  (представлены  Филиалом  ФГУП «Ростехинвентаризация-Федеральное БТИ» по Республике Коми), из которых следует, что торговые площади в магазинах ООО «Ассорти» превышают 150 кв.м., а именно:

- по ул. Банбана, д. 23 - по состоянию на 07.11.2006,

- по Октябрьскому проспекту, д. 54 - по состоянию на 15.08.2007,

- по ул. Красных партизан, д. 66 - по состоянию на 02.08.2006,

- по ул. Морозова, д. 133 - по состоянию на 15.06.2006.

Изменений в  отношении  торговой  площади  с указанного периода по день проведения осмотра налоговым органом и по день представления в указанные документы не  вносились.

В  судебном  заседании суда первой инстанции  18.01.2012  был допрошен  сотрудник  филиала ФГУП «Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ» по Республике Коми, который  пояснил,  что проставленные на экспликациях, представленных