Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 01.11.2010 по делу n А33-4941/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

от 13.11.2009.

Ссылки общества на то, что обществу были предоставлены не все материалы проверки, не являются основанием для вывода о существенном нарушении налоговым органом условий процедуры рассмотрения материалов проверки, поскольку при ознакомлении с материалами проверки 13.11.2009 представителем обществом не было сделано замечаний, заявления от него не поступали.

Суд апелляционной инстанции также считает несостоятельными доводы заявителя о не предоставлении ему возможности ознакомиться с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля.

Уведомлением от 13.11.2009 № 14-12/20676 налогоплательщик был приглашен в инспекцию 16.12.2009 для ознакомления с материалами, полученными по итогам дополнительных мероприятий налогового контроля. Факт ознакомления представителя общества Черепанова П.М. с результатами проведенных дополнительных мероприятий зафиксирован в протоколе от 17.12.2009.

Дополнительных доводов, замечаний либо возражений относительно предоставленных для ознакомления документов представитель налогоплательщика не заявлял. Протоколы подписаны Черепановым П.М. без возражений.

Рассмотрение материалов проверки производилось с участием представителя налогоплательщика (Черепанова П.М.), надлежащим образом извещенного о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что налоговым органом надлежащим образом были обеспечены и соблюдены права общества на участие в рассмотрении материалов проверки.

Доводы заявителя о том, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для проведения выездной налоговой проверки в отношении налога на прибыль и НДС, поскольку в решение о проведении выездной налоговой проверки данные налоги не были указанны в качестве предмета проверки, суд апелляционной инстанции не принимает в виду следующего.

В силу статей 31, 82 Кодекса налоговым органам предоставлено право проводить налоговые проверки в порядке, установленном Кодексом, которые в соответствии со статьей 87 Кодекса проводятся в форме камеральных и выездных налоговых проверок.

Статьей 89 Кодекса определено, что решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения: полное и сокращенное наименования либо фамилию, имя, отчество налогоплательщика; предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке; периоды, за которые проводится проверка; должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

Согласно форме решения о проведении выездной налоговой проверки, утвержденной Приказом ФНС России от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@ «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки», решение должно содержать перечень проверяемых налогов и сборов либо указание на проведение выездной налоговой проверки «по всем налогам и сборам».

Из решения от 05.08.2009 № 63 усматривается, что налоговым органом назначена проверка общества с ограниченной ответственностью «МашСервис» ИНН 2645104623/КПП 246501001 по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов) за период 04.10.2006 по 31.12.2008.

Следовательно, из сформулированного в решении предмета проверки следует, что налоговым органом назначена проверка по всем налогам и сборам, плательщиком которых является заявитель.

Суд апелляционной инстанции полагает, что налоговый орган доказал законность произведенных доначислений по НДС и налогу на прибыль.

Как следует из материалов дела, ООО «МашСервис» в спорных периодах (2006, 2007 годы) в соответствии со статьями 143, 246 Кодекса являлось налогоплательщиком налога на прибыль и НДС.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 153 Кодекса предусмотрено, что при определении базы, облагаемой налогом на добавленную стоимость, выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно пункту 1 статьи 156 Кодекса налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

В силу пункта 1 статьи 246 Кодекса организации признаются плательщиками налога на прибыль организаций.

В соответствии со статьей 247 Кодекса, объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой.

Доходом от реализации согласно пункту 1 статьи 249 Кодекса, признается выручка от реализации товаров, как собственного производства, так и ранее приобретенных.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 249 Кодекса).

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам проведенной выездной налоговой проверки деятельности общества был установлен факт неправомерного применения налоговых вычетов по НДС и учет в состав расходов по налогу на прибыль в 2006, 2007 годах затрат по хозяйственным операциям с обществами «Эльбрус», «Бонус Плюс», «Гарант 10», «Пегас» и «Туим» в связи с поставкой товаров (оказанием услуг, выполнением работ).

02.09.2009 до окончания проверки и составления акта выездной налоговой проверки                    ООО «МашСервис» в налоговый орган направило утоненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2006 - 2007 годы и по НДС за октябрь - декабрь 2006 года, за февраль - август 2007 года и за 2 квартал 2008 года. Уточненные декларации, а также дополнительные листы к книгам продаж и бухгалтерские справки поступили в налоговый орган 16.09.2009.

Из пояснений представителей общества и представленных ими документов, в том числе договоров возмездного оказания услуг по приобретению, переработке и продаже товаров, материалов от 18.10.2006 № 12 и от 29.05.2007 № 15, заключенных с ООО «Центра-А» и                   ООО «Немезис» - соответственно, счетов-фактур, выставленных ООО «МашСервис» в адрес обществ «Центр-А» и «Немезис», бухгалтерских справок о внесении корректировок в бухгалтерский и налоговый учет, дополнительных листов к книгам покупок и продаж за октябрь - декабрь 2006 года, за февраль - август 2007 года и за 2 квартал 2008 года, следует, что операции с «проблемными» контрагентами были осуществлены заявителем в рамках исполнения договоров возмездного оказания услуг по приобретению, переработке и продаже товаров, материалов от 18.10.2006 № 12 и от 29.05.2007 № 15. В бухгалтерском и налоговом учете операции со спорными контрагентами обществом ошибочно были отражены в качестве операций, осуществленных для собственных нужд.

Согласно договорам возмездного оказания услуг по приобретению, переработке и продаже товаров, материалов от 18.10.2006 № 12 и от 29.05.2007  № 15 исполнитель (ООО «МашСервис») обязуется по поручению заказчиков (обществ «Центр-А» и «Немезис») от своего имени, но за счет заказчиков за вознаграждение совершить следующие действия:

- приобрести товары и материалы у третьих лиц, определенных заказчиком и поименованных в заявке;

- собственными силами и средствами, либо с привлечением третьих лиц, в том числе по договору переработки давальческого сырья, осуществить переработку сырья и изготовить из него продукцию в количестве и ассортименте, определенном заказчиком;

- реализовать приобретенные товары и произведенную продукцию третьим лицам по выбору исполнителя.

Товары и сырье, приобретенные исполнителем, а также продукция, произведенная исполнителем, являются собственностью заказчика.

Условиями договоров предусмотрено, что исполнитель за надлежащее оказание услуг получает вознаграждение. Сумма вознаграждения определяется в процентах от суммы выручки с НДС, полученной от реализации товаров и продукции, приобретенных исполнителем. Выплата вознаграждения осуществляется путем удержания соответствующей суммы из выручки, подлежащей причислению заказчику.

Общество квалифицирует заключенные им договоры от 18.10.2006 № 12 и от 29.05.2007                 № 15, как смешанные, имеющие элементы договоров комиссии, поручения и агентского договора.

В подтверждение факта осуществления посреднической деятельности в рамках указанных договоров заявителем также представлены заявки, отчеты, акты об оказании услуг и счета-фактуры, выставленные в адрес обществ «Центр-А» и «Немезис».

Суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к выводу о том, что налоговый орган доказал факт отсутствия исполнения договоров возмездного оказания услуг, заключенных с обществами «Центр-А» и «Немезис», в виду следующих обстоятельств.

Согласно пункту 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В соответствии со статьей 971 Гражданского кодекса Российской Федерации  по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя.

Доверитель обязан уплатить поверенному вознаграждение, если это предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором поручения (статья 972 указанного кодекса).

Согласно статье 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии (статья 991 указанного кодекса).

В силу статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

В соответствии со статьей 1006 Гражданского кодекса Российской Федерации принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.

Из приведенных правовых определений договоров поручения, комиссии и агентирования следует, что поверенный, комиссионер и агент действуют в интересах и за счет доверителя, комитента, принципала. При этом в договоре поручения, а также при определенных условиях в договоре агентирования, права и обязанности перед третьими лицами возникают непосредственного у доверителя и принципала.

Налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки было установлено, что ООО «МашСервис», действуя от своего имени, в своих интересах и за свой счет, приобретал товарно-материальные ценности у обществ «Эльбрус», «Бонус Плюс», «Гарант 10», «Пегас» и «Туим», которые в последующем после переработки или в первоначальном виде были реализованы обществам «Торговый дом СТК», «Стройбаза БТС », «Сервисный центр», «Стройтех», «Красноярскметрострой», «Сибтехмонтаж», «Строймеханизация», «Главпартнер», «Главпартнер ЛТД», «Новоангарский обогатительный комбинат», «Стройтехника» и «СПМУ-ТСМ».

Указанные хозяйственные операции, понесенные обществом затраты при приобретении товарно-материальных ценностей и полученные доходы от их реализации на дату проведения проверки были отраженны обществом в бухгалтерском учете и первоначальных налоговых декларациях по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в 2006, 2007 годах.

Из представленных счетов-фактур и товарных накладных следует, что заявитель в соответствующих хозяйственных операциях с названными обществами  выступал в качестве «грузоотправителя», «грузополучателя», «продавца» и «покупателя». Данные документы не содержат какой-либо информации или ссылок, что операции по приобретению товарно-материальных ценностей, их последующая реализация осуществлялась по поручению и в интересах третьих лиц (обществ «Центр-А» и «Немезис») на основании договоров возмездного оказания услуг по приобретению, переработке и продаже товаров, материалов от 18.10.2006