Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 09.05.2011 по делу n А33-15366/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства на которые оно ссылается как на основания своих требований  и возражений.

Порядок  вынесения  решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки урегулирован статьей 101 Кодекса.

В соответствии с пунктами 1, 2 указанной статьи акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Согласно пункту 4 статьи 101 Кодекса при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

К существенным условиям процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, нарушение которых влечет безусловную отмену решения налогового органа,  пунктом 14                статьи 101 Кодекса отнесены обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представить свои объяснения.

Пунктом 6 статьи 101 Кодекса в случае необходимости получения дополнительных    доказательств    для    подтверждения     факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

С учетом приведенных норм результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки, поэтому налоговый орган должен обеспечить возможность участия лица, в отношении которого проведена налоговая проверка, в рассмотрении материалов налоговой проверки с учетом результатов проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. При этом участие представителя налогоплательщика в рассмотрении материалов проверки до принятия решения налоговым органом о проведении дополнительных мероприятий не исключает обязанность налогового органа обеспечить налогоплательщику право на участие в рассмотрении итогов налоговой проверки по завершении дополнительных мероприятий.

Налоговый орган обеспечил возможность налогоплательщику участвовать в рассмотрении материалов проверки после проведения дополнительных мероприятий  налогового контроля, надлежащим образом известив его представителей о рассмотрении материалов проверки 04.08.2010.

В соответствии с частью 2 статьи 24 Конституции Российской Федерации органы государственной власти и органы местного самоуправления, их должностные лица обязаны обеспечить каждому возможность ознакомления с документами и материалами, непосредственно затрагивающими его права и свободы, если иное не предусмотрено законом.

Статьей 45 Конституции Российской Федерации предусмотрено, что государственная защита прав и свобод человека и гражданина в Российской Федерации гарантируется. Каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом.

Согласно подпунктам 7, 9 и 15 пункта 1 статьи 21 Кодекса налогопла­тельщики имеют право:

- получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов;

- представлять налоговым органом и их должностным лицам пояснения по актам проверки;

- на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных Кодексом.

Налоговое законодательство в период рассмотрения материалов проверки в отношении заявителя не содержало норм, обязывающих налоговые органы представлять налогоплательщику материалы проверки, в том числе полученные по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля.

Вместе с тем в соответствии с частью 2  статьи 22 Кодекса права налого­плательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налого­вых органов и иных уполномоченных органов.

Наличие у налогоплательщика права на ознакомление с материалами налоговой проверки и, как следствие, наличие у налогового органа соответствующей обязанности по обеспечению данного права вытекает из системного толкования норм, закрепленных в Конституции Российской Федерации, статьях 100 и 101 Кодекса.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 12.07.2006 № 267-О указал, что право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности.

Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения. Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации.

Отсутствие прямого указания в законе на наличие у налогового органа обязанности предоставить налогоплательщику возможность ознакомления с материалами налоговой проверки не лишает налогоплательщика права обладать полной информацией о вменяемых ему нарушениях и не исключает наличия у налогового органа обязанности по обеспечению возможности защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов, в частности посредством предоставления возможности изучения всех имеющихся доказательств, представления объяснений и возражений.

С учетом изложенного апелляционный суд считает, что не основан на положениях действующего законодательства довод налогового органа о том, что право налогоплательщика на ознакомление с материалами проверки возникло только после вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 №229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования».

Таким образом, налоговый орган обязан ознакомить налогоплательщика с материалами налоговой проверки с целью обеспечения полноценной защиты его прав и законных интересов, в том числе представления возражений на установленные налоговым органом обстоятельства нарушений налогового законодательства и в отношении доказательств, подтверждающих эти обстоятельства.

Результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки, поэтому налогоплательщик имеет право на ознакомление с документами и материалами, полученными при проведении этих мероприятий.

Обществом 23.07.2010 заявлено ходатайство о предоставлении возможности ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и переносе даты рассмотрения материалов проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля.

Инспекция письмом от 28.07.2010 № 02-45/06071 отказала в удовлетворении ходатайства о переносе даты рассмотрения материалов проверки, ссылаясь на сроки, установленные пунктом 6 статьи 100, пунктом 1 статьи 101 Кодекса, и необходимость вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки не позднее 06.08.2010. Также инспекции уведомила налогоплательщика о том, что о дате и времени ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля он будет извещен дополнительно.

Доказательства извещения налогоплательщика о возможности ознакомления с материалами, полученными при проведении дополнительных  мероприятий налогового контроля, налоговым органом не представлены.

Обществом 04.08.2010 повторно заявлены ходатайства № 342/2010-юр о предоставлении возможности ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и № 343/2010-юр о переносе даты рассмотрения материалов проверки.

Согласно выпискам из программного обеспечения налогового органа следует, что ходатайства о переносе даты рассмотрения материалов проверки и ознакомлении с материалами проверки поступили в налоговый орган до назначенного времени рассмотрения материалов проверки.

Из протокола от 04.08.2010 №17Б рассмотрения материалов проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля следует, что в удовлетворении данных ходатайств отказано в связи с отсутствием уважительных причин для переноса сроков рассмотрения материалов проверки и права налогоплательщика предварительно знакомиться с материалами налоговой проверки, в том числе дополнительных мероприятий налогового контроля. Письмом № 02-45/06253 05.08.2010 инспекция с указанием мотивов сообщила обществу об отказе в удовлетворении заявленных указанных ходатайств.

Из справки от 04.08.2010 №02/20Ю о результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля следует, что инспекцией проведены допросы в качестве свидетелей руководителя и бухгалтера общества, бывших руководителя и работников общества, лиц, проживающих либо работающих в организациях по месту нахождения спорных контрагентов.

В решении  от 06.08.2010 № 02/15Ю инспекция ссылается на доказательства, полученные при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, в обоснование своих выводов о допущенных обществом нарушениях налогового законодательства.

Кроме того, налоговый орган 04.08.2010 проводил допрос свидетеля Латышевой Е.А., который был окончен в 11 час. 20 мин., поэтому мероприятия налогового контроля были завершены инспекцией в день рассмотрения материалов проверки.

Из представленных телефонограмм от  04.08.2010 следует, что для вручения справки о результатах проведенных мероприятий налогового контроля представители заявителя приглашались в налоговый орган на 05.08.2010, то есть после даты рассмотрения материалов проверки. Согласно протоколам № 2, 3 с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля общество ознакомлено только 11.08.2010 и 13.08.2010. Следовательно, на дату рассмотрения материалов проверки налогоплательщик не обладал всеми сведениями, явившимися основанием для принятия оспариваемого решения.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган не обеспечил обществу возможность ознакомления с материалами, полученными при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, тем самым нарушив его право на защиту и представление возражений в отношении дополнительных материалов, учитывая, что налогоплательщик не располагал какой-либо информацией об их содержании, за исключением показаний руководителя и бухгалтера общества.

Нарушение права налогоплательщика на ознакомление с материалами, полученными при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, и представление возражений в отношении этих материалов, при наличии ходатайств общества об ознакомлении с дополнительными материалами и переносе в связи с этим рассмотрения материалов проверки препятствовало налоговому органу  рассматривать материалы проверки в отсутствии представителя  налогоплательщика и принимать решение по результатам выездной налоговой проверки.

В связи с этим апелляционной инстанции считает, что налоговым органом допущено нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки, поэтому имеется предусмотренное пунктом 14 статьи 101 Кодекса безусловное основание  для признания оспариваемого решения  инспекции недействительным.

При существенном нарушении процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки изложенные в решении инспекции от 06.08.2010 №02/15Ю обстоятельства нарушений обществом налогового законодательства нельзя считать установленными, а выводы налогового органа о налоговых обязательствах заявителя – имеющими правовые последствия, поэтому правильность установления налоговым органом указанных обстоятельств и правомерность выводов о допущенных налогоплательщиком нарушениях налогового законодательства, и, соответственно, доводы инспекции, содержащиеся  в дополнении к апелляционной жалобе, не подлежат проверке по настоящему делу.

С учетом изложенного решение суда  первой инстанции соответствует закону и установленным фактическим обстоятельствам, поэтому отсутствуют основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Кодекса, поэтому государственная пошлина за рассмотрение дела в апелляционной инстанции взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от «14» января 2011 года по делу                            № А33-15366/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может