Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 17.10.2011 по делу n А74-1344/2011. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

ознакомиться с материалами, полученными в результате дополнительных мероприятий налогового контроля. Кроме того, суд указал, что при рассмотрении материалов проверки не были оценены вновь поступившие от предпринимателя возражения. Данные обстоятельства суд признал существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки и основанием в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса для признания незаконным решения инспекции.

Данные выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Налоговым органом соблюдены положения пунктов 3 и 6 статьи 100 Кодекса в связи с вручением представителю заявителя копии акта с приложенными к нему документами и предоставлением предпринимателю не менее 15 дней для представления возражений на акт проверки.

Дополнительные мероприятия налогового контроля назначены инспекцией решением от 30.12.2010 № 12-40/7-8 в соответствии с пунктом 6 статьи 101 Кодекса в связи с представлением предпринимателем возражений на акт выездной налоговой проверки и дополнительных документов, данное решение содержит срок и конкретную форму их проведения посредством  истребования документов у контрагентов.

При проведении дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией были истребованы документы у контрагентов налогоплательщика: индивидуальных предпринимателей Детинко И.Л., Березкова М.С., Коренева О.Б.,  Солодухиной Е.Ф.,      Первовой Н.А., Артюх А.В., Миронова В.А., соблюдены  сроки,  установленные решением от 30.12.2010 № 12-40/7-8.

По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией 26.01.2011 составлена справка №2-40/10-1, которая была вручена 26.01.2011 представителю предпринимателя Хмаренко А.Г..

В связи с заявленным предпринимателем 28.01.2011 ходатайством об отложении рассмотрения материалов выездной проверки на более поздний срок в связи с необходимостью подготовки мотивированных письменных возражений по обстоятельствам, изложенным в справке от 26.01.2011 №12-40/10-1, и предоставлении ему возможности для ознакомления с материалами встречных проверок, налоговый орган принимал необходимые меры для ознакомления заявителя с материалами, полученными в результате дополнительных  мероприятий налогового контроля, посредством направления уведомлений предпринимателю и его представителю, выезда по месту осуществления предпринимательской деятельности заявителем.

Документы, полученные при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля  от контрагентов предпринимателя, были получены его представителем 09.02.2011, в связи с этим суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом выполнена обязанность, предусмотренная пунктом 2 статьи 101 Кодекса, об ознакомлении заявителя с такими документами.

Ссылка предпринимателя на нарушение инспекцией срока, установленного пунктом 6              статьи 100 Кодекса, для представления возражений на документы, полученные при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, не может быть принята во внимание, так как заявителем было реализовано его право на представление в налоговый орган возражений после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что документы при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля были получены в обоснование выводов о нарушении предпринимателем налогового законодательства, изложенным в акте проверки   от 03.12.2010 №12-40/3-60, данные документы повлекли в решении от 14.02.2011 №12-40/4-1   уменьшение размера налоговых обязательств, заявителем при обжаловании решения инспекции в вышестоящий налоговый орган и в суд не приведены иные возражения по сравнению с теми возражениями, которые были представлены в инспекцию.

При рассмотрении материалов проверки и результатов дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией были учтены возражения предпринимателя и приложенные к ним документы, представленные им в инспекцию 14.02.2011. Данное обстоятельство подтверждается содержанием решения инспекции от 14.02.2011 №12-40/4-1.

Следовательно, налоговым органом обеспечены предусмотренные статьями 100, 101 Кодекса  права заявителя на получение акта проверки, документов, которыми обоснованы допущенные предпринимателем нарушения налогового законодательства, в том числе полученных при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля,  представление возражений и участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, поэтому отсутствуют предусмотренные пунктом 14 статьи 101 Кодекса основания для вывода о существенном нарушении инспекцией процедуры рассмотрения материалов проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля.

В проверяемый период предприниматель в связи с осуществлением предпринимательской деятельности являлся плательщиком налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

Согласно положениям пункта 1 статьи 209 Кодекса объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации. В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 части второй Кодекса.

Пунктом 2 статьи 236 Кодекса предусмотрено, что объектом налогообложения для налогоплательщиков – индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В соответствии со статьей 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, состав которых определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов в целях налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» Кодекса.

Аналогичный порядок определения индивидуальными предпринимателями расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении единого социального налога, предусмотрен пунктом 3 статьи 237 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса под расходами понимаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным приказом Минфина России № 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № 86н/БГ-3-04/430 от 13.08.2002 (далее - Порядок), индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности (пункт 2).

Пунктом 4 Порядка предусмотрено, что учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов.

Пунктом 9 названного Порядка предусмотрено, что выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах: наименование документа, дату составления документа, сведения о юридических лицах, индивидуальных предпринимателях, физических лицах, содержание хозяйственной операции с измерителями в натуральном и денежном выражении, личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 253 Кодекса к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе материальные расходы (подпункт 1 пункта 2 статьи 253 Кодекса).

В статье 254 Кодекса указан перечень материальных расходов, к ним в частности относятся затраты на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Пунктом 3 статьи 273 Кодекса, регламентирующей порядок определения доходов и расходов при кассовом методе, предусмотрено, что материальные затраты учитываются в составе расходов в момент оплаты. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство.

В силу пункта 13 Порядка доходы и расходы отражаются в книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода.

Согласно пункту 15 Порядка под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.

Учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется с учетом следующих особенностей:

стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг;

расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах.

В соответствии с пунктом 22 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей материальные расходы, осуществленные при изготовлении товаров (выполнении работ, оказании услуг) списываются полностью на затраты в части реализованных товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а в случае, если нормативными актами предусмотрены нормы расхода, то по установленным нормам.

Таким образом, затраты на приобретение сырья и материалов включаются в состав расходов индивидуального предпринимателя по мере их оплаты, списания в производство на изготовление продукции и реализации изготовленной продукции.

При проведении выездной налоговой проверки инспекция установила, что в нарушение статей 221, 237 Кодекса, пункта 22 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей заявитель неправомерно включил в состав профессиональных налоговых вычетов расходы на приобретение ржаной муки и муки 2 сорта на сумму 371 672 рубля,  использованной на изготовление хлебобулочной и кондитерской продукции, не реализованной в налоговом периоде,  либо не использованной в проверяемом периоде.

Данное обстоятельство повлекло занижение налоговой базы при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога в результате завышения профессиональных вычетов.

Предпринимателем в инспекцию был представлен расчет «Нормативы расходования муки              2 сорта и ржаной муки ИП Федоровым В.В. в 2008 году», согласно которому на основании счетов-фактур, расходных накладных  на возврат продукции покупателям, актов на списание брака им в состав расходов включены затраты на ржаную муку и муку 2 сорта на возвращенную покупателями хлебобулочную продукцию, расход муки  2 сорта составил 42068,60 кг, ржаной муки– 6470,40 кг.

Для проверки данных обстоятельств налоговым органом были назначены дополнительные мероприятия налогового контроля, при проведении которых были истребованы документы у контрагентов заявителя:  Детинко И.Л., Березкова М.С., Коренева О.Б.,  Солодухиной Е.Ф.,      Первовой Н.А., Артюх А.В., Миронова В.А., согласно представленным ими счетам-фактурам, накладным к ним и пояснительными названных контрагентов  возврат заявителю хлебобулочной продукции в количествах, указанных  в представленных налогоплательщиком счетах-фактурах, расходных накладных  на возврат продукции покупателя, не производился, в некоторых случаях количество поставленной хлебобулочной продукции превышает количество возвращенной продукции либо возвращенная продукция соответствующему контрагенту не поставлялась.

Также при оценке представленных предпринимателем счетов-фактур, расходных накладных на возврат продукции, актов на списание брака, документов, полученных от контрагентов, налоговый орган  исходил из того, что указанные документы в нарушение пункта 9  Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей не содержат сведений о причинах возврата продукции.

В связи с этим налоговый орган правильно признал, что предпринимателем не подтвержден факт возврата продукции покупателями в связи с выявленным браком.

Таким образом, на основании счетов-фактур и накладных на реализацию предпринимателем хлебобулочных изделий за 2008 год, в соответствии с которыми определены его доходы за           этот налоговый период, налоговый орган установил, что налогоплательщиком для производства данной продукции было использовано 40 615,30 кг муки 2 сорта и  5458,46 кг ржаной муки на общую сумму 507 208 рублей 70 копеек, в связи с чем он неправомерно включил в состав расходов, связанных с извлечением доходов, расходы на приобретение муки 2 сорта в количестве 1453,30 кг стоимостью 15 946 рублей 81 копейка и ржаной муки в количестве